RESPOSTA À CONSULTA TRIBUTÁRIA 18239/2018, de 10 de junho de 2019.

Disponibilizado no site da SEFAZ em 18/06/2019.

Relato 

1.O consulente, tabelião de notas, relata que foi lavrada escritura de doação pura, na qual um casal doou a seus dois filhos o domínio útil de imóvel da União. Informa que foi considerado na doação o valor de aquisição do domínio útil pelos doadores e que o ITCMD foi recolhido sobre esta base de cálculo.

2.Esclarece ainda que os doadores e donatários alegaram posteriormente que o imposto total devido deveria ter sido calculado considerando a redução de 2/3 (dois terços), recolhendo-se o imposto somente sobre 1/3 (um terço) do valor atribuído ao imóvel, conforme § 2º do artigo 9º da Lei 10.705/2000.

3.Desta forma, questiona qual deve ser o valor do ITCMD a ser recolhido no caso de doação pura do domínio útil de imóvel da União, “levando-se em consideração a redução prevista no § 2º do artigo 9º da Lei 10.705/2000”.

4.O Consulente anexa à consulta cópia do registro da matrícula do imóvel.

Interpretação 

5.Inicialmente, observa-se, pelo relato e matrícula do imóvel, que se tratava, originalmente, de terreno cujo domínio direto pertencia à União e cujo domínio útil foi negociado para construção de edifício de apartamentos. Edificada a construção, há uma confusão entre terreno e prédio, que se tornam indissociáveis, constituindo imóvel único. Para cada unidade (apartamento), com área privativa e fração de área comum, foram registrados, conforme matrícula anexa, o domínio direito de propriedade da União e o domínio útil de propriedade do respectivo adquirente. Não há, portanto, que se falar em qualquer divisão entre terreno e construção.

6.Isto posto, por pertinente, transcrevemos abaixo, parcialmente, o artigo 9º da Lei 10.705/2000:

“Artigo 9º - A base de cálculo do imposto é o valor venal do bem ou direito transmitido, expresso em moeda nacional ou em UFESPs (Unidades Fiscais do Estado de São Paulo).

§ 1º - Para os fins de que trata esta lei, considera-se valor venal o valor de mercado do bem ou direito na data da abertura da sucessão ou da realização do ato ou contrato de doação.

§ 2º - Nos casos a seguir, a base de cálculo é equivalente a:

1. 1/3 (um terço) do valor do bem, na transmissão não onerosa do domínio útil;

2. 2/3 (dois terços) do valor do bem, na transmissão não onerosa do domínio direto;

3. 1/3 (um terço) do valor do bem, na instituição do usufruto, por ato não oneroso;

4. 2/3 (dois terços) do valor do bem, na transmissão não onerosa da nua-propriedade.

(...)”

7.Como se pode observar no "caput" do artigo transcrito, a base de cálculo do imposto é o valor venal do bem ou direito transmitido, o que, conforme reitera o § 1º do mesmo artigo, nada mais é que seu valor de mercado na data da abertura da sucessão ou da realização do ato ou contrato de doação.

8.Verifica-se, porém, que a base de cálculo do ITCMD é equivalente a um terço do valor do bem, no caso de transmissão não onerosa do domínio útil, conforme o item 1 do parágrafo 2º do artigo 9º da Lei 10.705/2000. Portanto, a legislação define a base de cálculo do ITCMD, na transmissão não onerosa do domínio útil, como uma parcela do valor do bem em relação a sua propriedade plena.

9.É importante lembrar que a Lei 10.705/2000 é anterior ao Código Civil de 2002 e este aboliu a instituição de novas enfiteuses (artigo 1.225 c/c 2.038 do Código Civil). Ressalta-se que ao longo do tempo houve alterações consideráveis nas características deste instituto. Observa-se que, nos termos dos artigos 691 e 692 do Código Civil de 1916, existia o direito de opção do senhorio direto no caso de venda, assim como a devolução ao mesmo dos bens enfitêuticos, o que, claramente, não existe no caso relatado.

10.Segundo Washington de Barros Monteiro (Curso de Direito Civil, volume 3, 44ª edição), antigamente a posição do senhorio direto era mais importante e hoje inverteram-se os papéis, cabendo primazia ao enfiteuta que representa o trabalho e a produção. De acordo com o civilista, as expressões domínio direto e domínio útil são antiquadas e muitas vezes utilizadas sem rigor científico. No caso em tela, por exemplo, pode-se entender que não é de fato o domínio útil, na acepção clássica, que está sendo doado.

11.Nesse sentido, houve alterações de fato e de direito após a publicação da Lei 10.705/2000 que desconfiguram o clássico instituto da enfiteuse. Desse modo, é necessário observar as características do caso concreto para se poder determinar se a base de cálculo conforme o disposto no parágrafo 2º, “1” e “2” do artigo 9º desta Lei é passível de ser utilizada nos casos em que existe a enfiteuse.

12.Registre-se ainda que a aplicação da razão de um terço sobre o valor do bem (referente à propriedade plena) para o cálculo do valor da base de cálculo do ITCMD faz sentido  quando se tem o valor da propriedade plena e não o valor de mercado do direito cedido.

13.Afinal, diferentemente do que parecem entender os interessados, o parágrafo 2º do artigo 9º da Lei 10.705/2000 não traz uma redução de base de cálculo, mas um critério para, a partir do valor da propriedade plena, se determinar o valor de base de cálculo a ser considerada na hipótese de transmissão exclusivamente do domínio direto ou do domínio útil.

14.Importa lembrar que, embora não exista valor de mercado para a propriedade plena do bem imóvel em questão, é facilmente verificado o valor de mercado do direito transmitido – "domínio útil". O registro na matrícula já traz o valor do "domínio útil" do imóvel em julho de 2015, data de sua aquisição pelos ora doadores, que era presumidamente o seu valor de mercado.

15.Conclui-se, desta forma, que no caso concreto em análise, que não se enquadra na forma clássica da enfiteuse e em que está bem determinado o valor de mercado do direito transmitido,  prevalece a regra geral para determinação de base de cálculo do ITCMD, conforme caput do artigo 9º da Lei 10.705/2000.  Assim, a base de cálculo do ITCMD referente à doação, será o valor venal do direito transmitido, (que é o valor do "domínio útil" do imóvel na data da doação registrada na matrícula).