1. A Consulente, enquadrada no Regime Periódico de Apuração (RPA), que declara no Cadastro de Contribuintes de ICMS do Estado de São Paulo – CADESP exercer, como atividade principal, a “pesquisa e desenvolvimento experimental em ciências físicas e naturais” (CNAE 72.10-0/00), ingressa com consulta acerca de recebimento de amostras para teste ou análise, com posterior descarte.

2. Informa que para a realização de testes e análises técnicas a Consulente recebe em remessa, através de CFOP 5.949 (outra saída de mercadoria ou prestação de serviço não especificado), amostras de produtos em quantidades pequenas e de valores irrisórios ou, muitas vezes, os recebe como “materiais destituídos de valor econômico”.

3. A Consulente acrescenta que recebe amostras para verificar sua composição (se a quantia do princípio ativo descrito na bula está dentro do que foi fabricado) não havendo aprimoramento, beneficiamento, transformação ou mudanças no produto encaminhado para análise e/ou teste. Informa ainda, que a amostra é desgastada total ou parcialmente e que a eventual sobra do material sempre será descartada; seja pelo próprio remetente, pela Consulente ou por empresa terceirizada.

4. Nesse contexto, indaga:

4.1. Sobre a possibilidade de creditamento por parte da Consulente do ICMS destacado na Nota Fiscal de remessa emitida pelo cliente.

4.1.1. Caso seja possível o creditamento do imposto por parte da Consulente, como proceder com relação aos lançamentos contábeis de crédito e débito na remessa da amostra para descarte para o cliente ou para terceiro contratado, ou ainda quando o material residual for descartado pela própria Consulente.

4.2 Como deve ser emitida a Nota Fiscal quando o residual da amostra retornar ao cliente ou for remetida para empresa terceirizada, em ambos os casos, para descarte.

5. Preliminarmente, observa-se que a Consulente não forneceu muitas informações a respeito da natureza do recebimento dos produtos para teste. Desse modo, a presente resposta adotará as seguintes premissas: (i) a remessa das amostras não está envolta no ciclo comercial desses produtos, tendo por única finalidade a realização dos citados testes para verificar sua composição e; (ii) todo material testado ou residual da amostra inicialmente encaminhada, será descartado, e não se destina a posterior comercialização ou industrialização.

6. Ainda de forma preliminar, depreende-se do relato apresentado que as amostras em questão são destituídas de significação econômica e são após a análise tratadas como lixo pela Consulente e, por conseguinte, não se caracterizam mais como mercadorias após a realização dos testes e análises.

7. Prosseguindo, cabe lembrar que a saída de mercadoria, a qualquer título, do estabelecimento de contribuinte, é operação relativa à circulação de mercadoria, de modo que enseja a incidência do ICMS, ocorrendo o fato gerador no momento da citada saída (artigo 2º, inciso I e parágrafo 4º, do RICMS/2000).

8. Nesse sentido, ressalte-se que a remessa de amostra de mercadoria para testes por contribuinte do imposto configura efetiva saída de mercadoria, ocorrendo, portanto, fato gerador do ICMS.

9. Com efeito, conforme o artigo 125, I, do RICMS/2000, no momento da saída da mercadoria, ainda que a título gratuito, com destino à pessoa física ou jurídica, deverá ser emitida Nota Fiscal referente a tal operação, com o devido destaque do imposto, consignando o CFOP 5.949 (outra saída de mercadoria), informando os dados do destinatário que receberá a mercadoria, assim como a aposição de informações complementares sobre a destinação da mercadoria (remessa para testes e/ou análise).

10. Ressalta-se que Constituição Federal define o ICMS como tributo não cumulativo e determina que seja compensado o que for devido, em cada operação relativa à circulação de mercadoria ou em cada prestação de serviço, com o montante cobrado nas operações ou prestações anteriores, pelo mesmo Estado, por outro, ou pelo Distrito Federal, conforme Inciso I do §2º do artigo 155.

11. Ainda nesse sentido, a própria Constituição Federal em seu inciso II, §2º do artigo 155 veda o aproveitamento do crédito, quando a saída for não tributada ou isenta, caso não haja determinação em contrário na legislação, como é o caso da legislação paulista.

12. Dessa forma, o aproveitamento do ICMS destacado na nota fiscal de remessa das amostras recebidas pela Consulente, somente seria permitido se o produto em análise fosse consumido em processo industrial ou se houvesse uma posterior saída com débito do imposto; no entanto, a própria Consulente informa que não ocorrerá aprimoramento, beneficiamento, transformação ou mudanças nas amostras dos produtos recebidos e que em todos os casos o material remetido para análise será objeto de descarte, não ocorrendo sequer a comercialização de resíduos das amostras.

13. Nesse contexto, no caso em tela, apresentado pela Consulente, já é sabido no momento da entrada da amostra que a efetiva saída será efetuada como descarte/lixo, não sujeita à incidência do imposto estadual, motivo pelo qual não é permitido o creditamento do imposto destacado na Nota Fiscal de remessa que acompanhou a mercadoria até o estabelecimento da Consulente.

14. Com relação ao questionamento da Consulente sobre a emissão de Notas Fiscais para encaminhamento do residual das amostras para terceiro ou em retorno ao remetente (seu cliente), exclusivamente para descarte em ambos os casos, depreende-se do relato que se trata de saída de material inservível (descarte de resíduos oriundos de procedimento de análise) para destinatário que procederá ao seu correto descarte, tratando-se, portanto, de remessa de material que é destituído de valor econômico para quem o descarta, sendo remetido a título gratuito pela Consulente.

15. Nesse sentido, conforme entendimento reiterado deste órgão consultivo, a saída de “lixo” é, em princípio, ocorrência que não se reveste das características de saída de mercadoria, uma vez que, destituída de valor econômico, não satisfaz o conceito de mercadoria. Assim, “lixo” é o material descartado, cedido de forma gratuita, sem valor econômico para quem o descarta e sem ônus econômico ou financeiro para quem recebe, não satisfazendo, portanto, o conceito de mercadoria, de modo que tal saída não é hipótese de incidência do ICMS.

16. Desse modo a saída de material que não se caracteriza como mercadoria e não configura fato gerador do ICMS, não constitui causa do cumprimento das obrigações principal (de pagar o imposto) e acessória (emissão de notas fiscais) para seu descarte, sendo vedada, nos termos do artigo 204 do RICMS/2000, a emissão de documento fiscal que não corresponda a uma efetiva saída ou entrada de mercadoria ou a uma efetiva prestação de serviço (exceto nas hipóteses expressamente previstas na legislação do IPI ou ICMS).

17. Por tais motivos, para acompanhar o transporte desse material em território paulista, poderá ser utilizado documento interno do estabelecimento remetente (no caso a Consulente) que mencione o local de origem e de destino, os dados do transportador, do remetente e do destinatário, bem como a informação de que se trata de material de descarte, com sua descrição.

18. De todo modo, mesmo diante da vedação à emissão de Notas Fiscais, caso o transporte seja realizado por meio de transportadora, permanece a obrigação de emitir o documento fiscal relativo à prestação do serviço de transporte, nos termos da legislação tributária, independentemente de a carga se classificar ou não, do ponto de vista contábil, como mercadoria ou bem do remetente.

19. Com esses esclarecimentos, considera-se dirimida a dúvida apresentada.