RC 18340/2018
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07/05/2022 19:40

RESPOSTA À CONSULTA TRIBUTÁRIA 18340/2018, de 31 de Maio de 2019.

Disponibilizado no site da SEFAZ em 31/07/2019.

Ementa

ICMS – Substituição em garantia – Remessa por empresa de assistência técnica de mercadoria usada e avariada para importador original – Base de cálculo – Emissão de documentos fiscais.

I. A empresa de assistência técnica, ao receber mercadoria defeituosa de consumidor final, não contribuinte do imposto, deve emitir Nota Fiscal referente à entrada da mercadoria com defeito em seu estabelecimento, sem destaque do imposto (art. 136, I, "a" do RICMS/2000 c/c art. 2º, I, da Portaria CAT 92/2001).

II. Na remessa das mercadorias defeituosas ao importador contratante, o contribuinte deverá emitir Nota Fiscal, com destaque do imposto, observando valor da operação, assim considerado como o preço FOB das mercadorias avariadas (art. 38, III, § 1º, 2, do RICMS/2000).

Relato 

1. A Consulente, por sua CNAE (46.51-6/01), comerciante atacadista de equipamentos de informática, ingressa com consulta questionando, em suma, a base de cálculo na remessa por empresa de assistência técnica de mercadoria usada e avariada para importador original.

2. Nesse contexto, a Consulente relata que, em decorrência de sua atividade de comerciante atacadista, está obrigada a oferecer garantia técnica aos produtos por ela comercializados. Ocorre que, embora obrigada a oferecer o conserto sobre os equipamentos que comercializa, a Consulente informa que não dispõe de aparato técnico suficiente para oferecer assistência técnica aos seus consumidores. Diante disso, a Consulente possui contrato de parceria com empresa de assistência técnica, localizada neste Estado de São Paulo, a qual fica responsável pelo eventual reparo de tais equipamentos.

3. Dessa feita, e conforme termo de garantia dos produtos, os consumidores devem remeter os equipamentos avariados diretamente para a empresa de assistência técnica. No entanto, há situações em que a empresa terceirizada não consegue reparar os equipamentos avariados. Nessas situações, dois procedimentos distintos podem ser adotados: (i) a Consulente reembolsa o consumidor do valor relativo ao aparelho; ou (ii) a Consulente envia um novo equipamento ao consumidor final.

4. Em ambas as situações, as mercadorias avariadas ficam armazenadas na empresa de assistência técnica. Contudo, os bens avariados, apesar de não estarem em condições normais de funcionamento, apresentam grande valia no mercado de produtos usados, de modo que podem ser comercializados por preço mais acessível do que o valor praticado pelo mercado de equipamentos novos. Em decorrência disso, as vendas dos aparelhos avariados a essas empresas representam quantia financeira relevante para a Consulente, a qual pode recuperar parcialmente os custos relacionados aos aparelhos eletrônicos importados e que apresentam avarias.

5. Ocorre que, por se tratarem de mercadorias avariadas, a Consulente não consegue determinar com precisão qual o valor a ser praticado na venda desses bens a terceiros interessados. Consequentemente, entende que a determinação da base de cálculo do ICMS se encontra prejudicada. Explica.

6. Nas saídas de tais mercadorias avariadas do estabelecimento da empresa de assistência técnica, a base de cálculo do imposto deverá ser o valor da operação. No entanto, no momento da saída das mercadorias avariadas do estabelecimento da empresa parceira, o valor dessas mercadorias avariadas não é mais aquele da venda ao consumidor original da mercadoria, já que este se relaciona com o preço de um aparelho novo, não defeituoso.

7. Isso posto, expõe seu entendimento de que, embora tais equipamentos eletroeletrônicos, quando novos, tenham originalmente estado sujeitos à regra da substituição tributária, eis que se amoldam ao inciso I do artigo 313-Z19 do RICMS/SP, certo é que a cadeia do imposto se encerrou com a venda ao consumidor. Diante disso, com a constatação da avaria e o interesse de terceiros em adquiri-los para revenda, o entendimento da Consulente é de que os aparelhos eletrônicos em questão readquirem a condição de mercadorias para fins do ICMS, o que impõe o respectivo recolhimento do imposto em função da venda ao terceiro adquirente.

8. Feita essa consideração, a Consulente relata que, na tentativa de encontrar parâmetros para o valor da operação de venda das mercadorias avariadas, se deparou com a Portaria CAT 92, de 03/12/2001. No entanto, entende que essa Portaria estabelece procedimentos exclusivamente relacionados à substituição de partes e peças defeituosas por assistência técnica em virtude de garantia, conserto ou manutenção. Nesse sentido, sua interpretação é de que a referida norma estadual trata de procedimentos relativos à substituição de partes e peças defeituosas e não contempla literalmente a substituição do aparelho móvel em si.

9. Não obstante, ainda que entenda que a referida norma não é compatível sua situação, destaca o artigo 4º da Portaria CAT 92/2001, pelo qual a Fazenda Paulista oferece parâmetro na devolução, pela empresa de assistência técnica ao fabricante ou importador, da parte ou peça defeituosa substituída. Segundo essa norma, a determinação da base de cálculo do ICMS, o faz na seguinte ordem de preferência: (i) o preço corrente FOB da parte ou da peça defeituosa; (ii) o valor equivalente a 10% (dez por cento) por cento do preço da parte ou peça nova; e (iii) outro valor, desde que possa ser comprovado.

10. Diante disso, a Consulente questiona qual seria o valor a ser praticado por ela para fins da incidência do ICMS com relação ao recebimento de tais produtos avariados do estabelecimento que lhe presta serviços de assistência técnica, bem como qual seria o valor da operação na posterior venda a empresas interessadas em tais produtos avariados.

11. Nesse contexto, interpreta que, caso à situação da Consulente pudesse ser aplicada a Portaria CAT 92/2001, a empresa de assistência técnica deveria emitir uma nota fiscal de saída com destaque do ICMS. Por sua vez, a Consulente ao receber a referida mercadoria avariada da assistência técnica, entende que o destaque do ICMS na Nota Fiscal permitiria que ela se apropriasse do crédito relativo à operação. Somente com a remessa das mercadorias avariadas ao seu estabelecimento, a Consulente, então, emitiria uma Nota Fiscal de saída, consignando a venda a ser realizada, novamente com o destaque do ICMS devido, segundo a disposição contida no inciso I do artigo 125 do RICMS/SP. Todavia, considerando que a Portaria CAT 92/2001 não foi confeccionada para a situação em comento, a Consulente não consegue ter segurança sobre as obrigações principais e acessórias que seriam aplicáveis desde a remessa dos equipamentos avariados do estabelecimento da empresa que lhe presta assistência técnica ao seu estabelecimento até a venda de tais equipamentos a empresas interessadas em adquiri-los.

12. Sendo assim, dada a peculiaridade da situação concreta, para a qual a Consulente não encontrou orientações previamente firmadas, surge sua dúvida sobre o entendimento desta Secretaria da Fazenda do Estado de São Paulo acerca do tema. Diante disso, questiona:

12.1. Há incidência do ICMS na remessa dos equipamentos avariados do estabelecimento que lhe presta serviços de assistência técnica ao seu estabelecimento? Em caso positivo e em respeito à não-cumulatividade, referida empresa de assistência técnica deve creditar-se do ICMS no momento em que recebe tais equipamentos? Qual será o valor a ser atribuído a tais equipamentos avariados nessa operação para fins de base de cálculo do imposto? Deve também a Consulente creditar do valor do imposto quando receber referidos equipamentos, que são de sua propriedade, da empresa que lhe presta assistência técnica? Quais documentos fiscais devem ser emitidos pela Consulente e pela empresa que lhe presta serviços de assistência técnica em tais operações? Como devem ser feitos os respectivos registros em seus livros fiscais?

12.2. Em um segundo momento, ao vender os equipamentos avariados a empresas interessadas, deve a Consulente emitir Nota Fiscal com destaque do ICMS? Qual o valor da referida operação para fins de base de cálculo? Caso a operação anterior, atinente ao recebimento de tais equipamentos a ela remetidos pela empresa de assistência técnica, não seja tributada com base no entendimento deste Órgão Fazendário e subsequente venda, há alguma redução de base de cálculo? Quais documentos fiscais devem ser emitidos pela Consulente e pela empresa que lhe presta serviços de assistência técnica em tais operações? Como devem ser feitos os respectivos registros em seus livros fiscais?

Interpretação 

13. Preliminarmente, para elaboração da presente resposta, parte-se da premissa de que (i) a Consulente é a importadora dos produtos em questionamento (comercializados e retornados com avaria ao seu estabelecimento); e (ii) que os produtos avariados remetidos pela assistência técnica e que posteriormente serão comercializados transitam fisicamente pelo estabelecimento da Consulente.

14. Feita essa consideração preliminar, deve-se inicialmente esclarecer que assiste parcialmente razão à Consulente no sentido de que, de fato, as disposições da Portaria CAT 92/2001 não se coadunam totalmente com a situação narrada, o que, todavia, não afasta por completo sua adoção.

15. Nesse sentido, salienta-se que a Portaria CAT 92/2001 estabelece os procedimentos relacionados com a substituição de parte e peças defeituosas por assistência técnica, em virtude de garantia, conserto ou manutenção. Dessa feita, de acordo com o artigo 2º da referida Portaria CAT 92/2001, o estabelecimento que receber um bem de consumidor final para substituição de parte e peças em garantias deve emitir as seguintes Notas Fiscais:

15.1. para consignar a entrada do bem no seu estabelecimento, sem destaque do imposto, quando o consumidor for pessoa física ou jurídica não obrigada à emissão de documentos fiscais;

15.2. referente às peças ou partes substituídas, ou seja, às peças/partes novas que foram colocadas no bem em lugar das peças/partes defeituosas; essa Nota Fiscal deve ter o destaque do imposto e ser emitida em nome do consumidor final proprietário do bem; e

15.3. relativa à saída do bem consertado em retorno ao consumidor final, sem destaque do imposto e com menção à Nota Fiscal emitida quando da entrada do equipamento no estabelecimento.

16. Com efeito, como narrado pela Consulente, apenas em alguns casos ocorre de o aparelho não ser possível de reparo pela empresa de assistência técnica parceira, sendo remetido à Consulente. Diante disso, não é possível saber de antemão, na entrada para conserto dos aparelhos no estabelecimento da empresa de assistência técnica parceira, quais aparelhos poderão ser reparados (com substituição de peça ou não) e quais apresentam defeitos insolúveis e que serão remetidos à Consulente para comercialização como usados.

17. Logo, na situação sob análise, ao receber o produto com defeito do consumidor final, não contribuinte do imposto, a empresa de assistência técnica parceira deverá emitir Nota Fiscal referente à entrada da mercadoria com defeito em seu estabelecimento, sem destaque do imposto (art. 136, I, "a" do RICMS/2000 c/c art. 2º, I, da Portaria CAT 92/2001).

18. No entanto, de fato, o artigo 4º da Portaria CAT 92/2001 foi consignado para devolução de parte ou peça defeituosa substituída ao fabricante ou ao importador. Dessa forma, para se mensurar o valor da operação deverá observar os critérios gerais de determinação da base de cálculo, quais sejam, aqueles transcritos no artigo 38 do RICMS/2000, a saber:

"Artigo 38 - Na falta do valor a que se referem os incisos I e VII do artigo anterior, ressalvado o disposto no artigo 39, a base de cálculo do imposto é (Lei 6.374/89, art. 25, na redação da Lei 10.619/00, art. 1º, XIV):

(...)

III - o preço FOB estabelecimento comercial à vista, nas vendas a outros comerciantes ou industriais, caso o remetente seja comerciante, observado o disposto nos §§ 1º e 2º.

§ 1º - Para a aplicação dos incisos II e III adotar-se-á sucessivamente:

1 - o preço efetivamente cobrado pelo estabelecimento remetente na operação mais recente;

2 - caso o remetente não tenha efetuado venda de mercadoria, o preço corrente da mercadoria ou de sua similar no mercado atacadista do local da operação ou, na falta deste, no mercado atacadista regional." (sem grifos no original)

19. Percebe-se que esta regra geral foi transportada para o artigo 4º, §1, item 1, da Portaria CAT 92/2001, o qual determina que a base de cálculo do imposto é mandatoriamente "o preço corrente FOB da parte ou peça defeituosa" e apenas em sua ausência é que haveria outros critérios de determinação.

20. Nesse sentido, cumpre salientar que, ainda que o valor da operação das mercadorias avariadas logicamente não seja o preço de mercado de aparelho novo, existe preço corrente de mercadoria similar (mercadorias avariadas) no mercado atacadista local. Com efeito, a própria Consulente afirma que realiza a venda dos aparelhos avariados para recuperação de custos, de modo que acaba por existir estimativa de preço FOB das mercadorias avariadas.

20.1. Nesse ponto, vale elucidar que, se chamada à fiscalização, caberá a comprovação, por todos os meios de prova em direito admitidos, da referida estimativa do preço FOB utilizado como valor da operação. Com efeito, observa-se ainda que a fiscalização, em seu juízo de convicção, para verificação da materialidade da operação, poderá se valer de indícios, estimativas, análise de operações pretéritas, dentre outros elementos que se fizerem necessários.

21. De toda forma, salienta-se que, ainda que analogamente pudesse se valer das disposições da Portaria CAT 92/2001, para preencher eventual lacuna legislativa, o que se nota é que, no caso em tela, as disposições do artigo 4º, §1, item 1, da Portaria CAT 92/2001 vão ao encontro da regra geral de determinação de valor da operação, quando de sua ausência, exposta no artigo 38 do RICMS/2000.

22. Sendo assim, ao enviar as mercadorias avariadas à Consulente, deverá ser emitida Nota Fiscal, como natureza da operação, "Remessa de mercadoria com defeito, em virtude de contrato com o fabricante", com destaque do imposto, observado o valor da operação (valor da mercadoria avariada no estado em que se encontra). Além disso, devem ser consignados os dados identificativos da Nota Fiscal emitida pela assistência técnica quando da entrada dos produtos avariados (mencionada nos itens 15.1 e 17 da presente resposta).

23. Logicamente, uma vez que a operação de remessa em comento foi tributada e os aparelhos avariados serão comercializados posteriormente, a Consulente detém o direito ao crédito em relação a essa operação de entrada. Contudo, caso os aparelhos sejam inutilizados, não comercializados, eventual crédito apropriado deve ser estornado.

24. Naturalmente, a alienação dos aparelhos usados e avariados a terceiros interessados em revendê-los deve ser tributada normalmente pelo ICMS e o valor da operação será o preço praticado nessa operação de venda. Ademais, deve ser emitida a correspondente Nota Fiscal, nos termos do artigo 125, I, do RICMS/2000.

25. Por fim, salienta-se que:

25.1. Em se tratando de máquinas, aparelhos ou veículos usados há de se avaliar a possibilidade de redução de base de cálculo do imposto prevista no prevista no artigo 11 do Anexo II do RICMS/2000, nas operações de saída da empresa de assistência técnica e subsequentes (da Consulente inclusa) ou ainda, que, na saída de sucata do estabelecimento, é aplicável, se couber, o diferimento do lançamento do imposto nas situações e para os materiais previstos no artigo 392 do RICMS/2000; e

25.2. Assiste razão a Consulente ao entender que as operações de saída de aparelho usado, adquirido de consumidor final, estão sujeitas às regras do regime normal de tributação, não se aplicando o regime de substituição tributária, ainda que se trate de mercadoria efetivamente arrolada, por sua descrição e classificação na NBM/SH, no § 1º do artigo 313-Z19 do RICMS/2000. Com efeito, nesse caso, a substituição tributária prevista no referido artigo encerrou-se com a operação de saída do aparelho novo, promovida pelo estabelecimento varejista com destino a consumidor final.

26. Com isso, dá-se por respondidos os questionamentos efetuados pela Consulente.


A Resposta à Consulta Tributária aproveita ao consulente nos termos da legislação vigente. Deve-se atentar para eventuais alterações da legislação tributária.

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