RESPOSTA À CONSULTA TRIBUTÁRIA 18590/2018, de 11 de Junho de 2019.

Disponibilizado no site da SEFAZ em 28/08/2019.

Relato 

1. A Consulente, com sede em outro Estado com diversos estabelecimentos filiais paulistas (todos identificados), e que exerce a atividade principal de comércio atacadista de álcool carburante, biodiesel, gasolina e demais derivados de petróleo, exceto lubrificantes, não realizado por transportador retalhista (TRR) (CNAE 46.81-8/01), relata que realiza o comércio atacadista de combustíveis, derivados ou não do petróleo, em todo o território nacional.

2. Aponta que o recolhimento do ICMS devido em tais operações é realizado pelo produtor (refinarias), na condição de substituto tributário. Ocorre que, por vezes, o fato gerador presumido não se materializa de fato como, por exemplo, nos casos de roubo, furto ou extravio da mercadoria anteriormente adquirida. Em tais situações, entende que faz jus à restituição do imposto recolhido antecipadamente, com fundamento no artigo 66-B da Lei nº 6.374/1989 e no artigo 269, inciso II, do RICMS/2000, devendo tal ressarcimento ser operacionalizado por uma das hipóteses previstas no artigo 270 do mesmo Regulamento.

3. Nesse contexto, observa que foi editada a Portaria CAT-42/2018, que instituiu o "Sistema de Apuração do Complemento ou Ressarcimento do ICMS Retido por Substituição Tributária ou Antecipado", destinado à apuração do montante a ser ressarcido por meio de envio de arquivo digital, sendo o preenchimento desse arquivo a origem da dúvida da Consulente.

4. Prossegue, informando que nos termos dos §§ 4º e 6º do artigo 1º da citada Portaria, o arquivo digital deve conter o valor da mercadoria, bem como "o valor correspondente do ICMS retido ou antecipado, na Nota Fiscal Eletrônica que emitir, nos campos 'vBCSTRet' e 'vICMSSTRet', ID N26 e N27", de modo a comprovar que suportou o encargo da substituição tributária (ICMS-ST) e fazer jus ao ressarcimento. Entretanto, expõe que os campos N26 e N27 no XML da NF-e apenas foram inseridos com o advento da NF-e 4.0, em agosto/2018, o que tornam inexistentes as informações de períodos anteriores relativas a esse campos, para efeito da aplicação da Portaria CAT-42/2018.

5. Também observa que os referidos campos N26 e N27 somente são de preenchimento obrigatório nas operações realizadas entre contribuintes substituídos (CST 60), o que não ocorre em operações interestaduais, em que não há a incidência do imposto (CST 41).

6. Desse modo, expõe seu entendimento de que, nas duas hipóteses relatadas, a informação referente ao ICMS-ST suportado deve ser representado não pela informação contida nas respectivas notas fiscais que acobertaram as aquisições, mas pelo cálculo do valor do imposto com base no IVA-ST ou Preço Médio Ponderado Final (PMPF) vigente no momento da operação, reproduzidos no campo "Informações Complementares" da nota fiscal emitida pelo remetente.

7. Isso posto, apresenta um segundo ponto de dúvida que reside na escrituração da ficha de estoque única para cada mercadoria comercializada, conforme determina o item 2.2 do "Manual do Sistema de Apuração do Ressarcimento ou Complemento do ICMS Retido por Substituição Tributária ou Antecipado". Explica que suas operações envolvem a mistura de combustíveis distintos em seu estabelecimento, ou seja, a mercadoria adquirida (produto puro) não é a mesma da por ela comercializada (produto composto, formado a partir da mistura do produto puro com biocombustível). Além disso, ressalta que como os combustíveis estão sujeitos a variação volumétrica em razão da variação de temperatura, seu estoque não será necessariamente representado pela soma do volume indicado nas notas fiscais referentes às operações de aquisição.

8. Com efeito, observa que o ICMS-ST foi calculado já considerando a mistura que seria posteriormente realizada e a própria dilatação térmica dos combustíveis, tendo como base o valor e o volume comercializado com o consumidor final. Desse modo, a simples indicação da quantidade da mercadoria adquirida constante nas notas fiscais de entrada, no arquivo digital previsto na Portaria CAT-42/2018, poderá ocasionar inconsistência e até prejuízo ao Estado. Isso porque, como o ICMS-ST foi calculado com base no valor e volume do produto final (mistura do combustível puro com biocombustível), a mera indicação da quantidade indicada na nota fiscal de aquisição (que contém apenas o combustível puro) será consideravelmente elevado. Apresenta, adicionalmente, demonstrativo hipotético de cálculo relacionado a "perdas em trânsito" ocorridas após a entrada do combustível em seu estabelecimento.

9. Diante desse quadro, entende que para evitar tais discrepâncias na apuração do imposto a ser ressarcido no âmbito exclusivo de aplicação da Portaria CAT-42/2018, deve informar no campo 8 do registo 1100 (que impacta no cálculo demonstrado pela Ficha 3, de controle de estoque, em sua coluna 11) a quantidade de fato que será considerada na saída da mercadoria, ou seja, do combustível misturado.

10. Questiona se os entendimentos apresentados nos itens 6 e 9 supra estão corretos e, em caso negativo, qual seria o procedimento a ser adotado.

Interpretação 

11. De início, esclarecemos que os campos N26 e N27 da Nota Fiscal Eletrônica existem desde a publicação da Nota Técnica 2011/004, de julho/2011, estando incorreta a informação de que tais campos foram inseridos apenas a partir de agosto/2018. Dessa forma, a Consulente deverá observar normalmente o disposto nos §§ 4º e 6º do artigo 1º da Portaria CAT-42/2018 quanto às informações apresentadas no arquivo digital em tela.

12. Ademais, é importante ressaltar que o procedimento previsto na Portaria CAT-42/2018 não se aplica na apuração do ressarcimento devido a distribuidoras de combustíveis na hipótese de realização de operações interestaduais (referente ao inciso IV do artigo 269 do RICMS/2000), pois, nesse caso, o valor a ser ressarcido será obtido por meio da aplicação da disciplina específica do setor (Convênio ICMS-110/2007 e legislação correlata – na prática, por meio do sistema SCANC), conforme dispõe o artigo 35, inciso I, alínea "a" da portaria em análise. Para esses contribuintes, o procedimento previsto na referida portaria deve ser aplicado, quando o ressarcimento for devido, às demais hipóteses previstas no artigo 269 do RICMS/2000 (incisos I a III).

13. Diante do exposto nos itens anteriores, consideramos respondido o questionamento apresentado no item 5. E tendo em vista que o escopo do instrumento da consulta tributária limita-se a dúvidas relacionadas à interpretação e aplicação da legislação tributária (artigo 510 do RICMS/2000), informamos que eventuais problemas encontrados durante a formação do arquivo digital da Portaria CAT-42/2018, por se tratar de aspecto técnico-operacional relacionado ao cumprimento de obrigações do ICMS, pode ser esclarecida no site da Secretaria da Fazenda e Planejamento do Estado de São Paulo, por meio de perguntas enviadas pelo canal do "Fale Conosco" (www.fazenda.sp.gov.br/sped/) ou junto ao Posto Fiscal ao qual se vinculem suas atividades (artigo 43, inciso II do Decreto nº 60.812/2014).

14. Com relação ao questionamento contido no item 9, julgamos conveniente, em caráter preliminar, esclarecer um ponto relativo à configuração do fato gerador do imposto, tendo em vista o relatado pela Consulente no item 2 supra. Nesse item, a Consulente indica como hipóteses de não caracterização do fato gerador do imposto, o que motivaria a restituição do ICMS-ST recolhido, os casos de "roubo, furto ou extravio" e, em conjunto com a informação fornecida na apresentação dos cálculos hipotéticos relacionados a "perdas em trânsito" (item 8), depreende-se que esses casos de roubo, furto ou extravio ocorrem durante o transporte da mercadoria, ou seja, no trajeto entre seu estabelecimento e o estabelecimento do adquirente.

15. Nesse sentido, destacamos que nos termos do inciso I do artigo 14 da Lei Complementar nº 87/1996 (com disposições análogas contidas no inciso I do artigo 2º da Lei nº 6.374/1989 e no inciso I do artigo 2º do RICMS/2000), considera-se ocorrido o fato gerador do ICMS no momento da saída da mercadoria de estabelecimento de contribuinte. Nota-se que, para efeitos da incidência do imposto, é irrelevante o fato da mercadoria ser efetivamente entregue no estabelecimento destinatário, uma vez que já terá ocorrido o seu fato gerador no momento em que ocorrer a saída da mercadoria do estabelecimento remetente.

16. Dessa forma, é importante ressaltar que os casos de roubo, furto, extravio ou perda da mercadoria durante o trajeto entre o estabelecimento remetente substituído e o destinatário, por qualquer motivo, não caracteriza hipótese que autorize o ressarcimento do imposto referente à operação própria da Consulente (substituída), uma vez que o fato gerador dessa operação – a saída da mercadoria do seu estabelecimento – já ocorreu. Nesse caso, será devido, em tese, apenas o ressarcimento do ICMS-ST referente à operação subsequente, ou seja, aquela realizada pelo segundo contribuinte substituído na cadeia de circulação do combustível.

17. É de se notar, contudo, que a Portaria CAT-42/2018 não estabeleceu um procedimento específico para se obter o ressarcimento do ICMS-ST devido sobre a operação realizada pelo segundo substituído, na hipótese da perda ocorrer em trânsito, ou seja, após a saída do estabelecimento do remetente. Observamos que caso a perda do combustível ocorra dentro do estabelecimento da Consulente (ou seja, antes da saída da mercadoria), deve ser emitida nota fiscal de saída para baixa de estoque, sem destaque do imposto, com a indicação do CFOP 5.927. Aspectos procedimentais para registro desse documento podem ser encontrados no Manual do Sistema de Apuração do Ressarcimento ou Complemento do ICMS Retido por Substituição Tributária ou Antecipado, versão 1.50 (disponível no endereço www.portal.fazenda.sp.gov.br, no caminho 'Empresa-Substituição Tributária-ST – Substituição Tributária-Downloads-Manuais').

18. Em razão da lacuna normativa apontada no item anterior, e tendo em vista a não ocorrência de um fato gerador presumido, cujo imposto já foi suportado anteriormente pela Consulente, cumpre-nos buscar na analogia, no âmbito do processo integrativo previsto no inciso I do artigo 108 do Código Tributário Nacional (CTN), uma solução que permita à Consulente obter o ressarcimento devido – lembre-se, apenas sobre a parcela referente à operação própria do destinatário da mercadoria.

19. Nesse sentido, transcrevemos a seguir trechos do artigo 63 do RICMS/2000 e do artigo 60 da Lei nº 6.374/1989:

"Artigo 63 - Poderá, ainda, o contribuinte creditar-se independentemente de autorização (Lei 6.374/89, arts. 38, § 4º, 39 e 44, e Convênio ICMS-4/97, cláusula primeira):

(...)

VI - do valor recolhido antecipadamente, a título de imposto, nos termos do art. 60 da Lei 6.374, de 1º-03-89, no caso de não ocorrer o fato gerador;"

"Artigo 60 - Poderá ser exigido o recolhimento antecipado do imposto devido pela operação ou prestação subseqüentes, com a fixação do valor desta, se for o caso, nas seguintes situações, dentre outras:

I - entrada em território paulista de mercadoria ou recebimento de serviços originários de outro Estado ou do Distrito Federal;

(...)"

20. O inciso VI do artigo 63 do RICMS/2000 autoriza o crédito de valor recolhido antecipadamente em caso de não ocorrência do fato gerador presumido, nos termos do artigo 60 da Lei nº 6.374/1989. Por sua vez, o dispositivo legal, em seu inciso I, contempla apenas a hipótese do recolhimento antecipado realizado por contribuinte paulista, no momento da entrada da mercadoria no Estado, e não o recolhimento antecipado referente a operações subsequentes, realizadas por contribuintes substituídos também paulistas (como é o caso analisado na presente resposta).

21. De toda sorte, entendemos que essas duas situações são análogas, e se a legislação paulista permite que o contribuinte que tenha recolhido o imposto relativo à operação própria e subsequentes de forma antecipada, no momento da entrada da mercadoria no Estado, obtenha o ressarcimento caso não ocorra o fato gerador presumido, não há porque não permitir o mesmo procedimento, em razão da ausência de previsão normativa específica, para o caso de contribuinte substituído que comercializa mercadoria com outro contribuinte substituído, nos termos aqui analisados. Assim, para se obter o ressarcimento em análise, a Consulente poderá escriturar o crédito nos termos do inciso VI do artigo 63 do RICMS/2000, enquanto não for publicada norma que disponha de maneira diversa.

22. Alguns pontos, contudo, devem ser observados na escrituração desse crédito:

22.1. o valor a ser ressarcido, por corresponder apenas à parcela do ICMS-ST incidente sobre a operação do destinatário do combustível (segundo substituído) está limitado ao valor da parcela do imposto retido cobrável do destinatário, que deve ser indicado na nota fiscal emitida pela Consulente na forma prevista no item 1 do § 3º do artigo 274 do RICMS/2000;

22.2. o Boletim de Ocorrência e demais provas admitidas em Direito, relacionados ao evento que ocasionou a perda em trânsito e à identificação das mercadorias, devem ser mantidos à disposição do fisco para o efeito de justificar os motivos da referida mercadoria não ter sido recebida no estabelecimento do destinatário e o correspondente crédito relacionado ao ressarcimento do ICMS-ST cobrado do destinatário, devendo também o motivo gerador da perda ser indicado na coluna "Observações" referente à escrituração do crédito. Nessa mesma coluna poderá ser indicado o número desta resposta;

22.3. a Consulente terá direito ao ressarcimento do imposto retido antecipadamente apenas se a operação de venda for realizada sob a cláusula CIF, sendo sua responsabilidade o transporte da mercadoria até o estabelecimento do destinatário. Caso a operação seja realizada sob a cláusula FOB, o direito ao ressarcimento caberá ao destinatário.

24. Por fim, observamos que a forma correta de preenchimento da Ficha 3, prevista no Manual de Ressarcimento, em razão da especificidade da operação realizada pela Consulente (aquisição de combustível puro e venda de combustível misturado), por se tratar de aspecto técnico-operacional referente ao cumprimento de obrigações relativas ao imposto, deve ser verificada através do canal Fale Conosco (https://portal.fazenda.sp.gov.br/Paginas/fale-conosco.aspx).

25. Diante do exposto, consideramos respondidas as dúvidas apresentadas.