1.         A Consulente, cuja atividade principal, segundo a Classificação Nacional de Atividades Econômicas (CNAE), é a “fabricação de peças e acessórios para o sistema de direção e suspensão de veículos automotores” (29.44-1/00), relata que efetua industrialização por conta de terceiros consistente na produção de um veículo de uso agrícola controlado por um sistema que inclui piloto automático, GPS e georreferenciamento por satélite, classificado no código 8704.1090 (veículos automóveis para transporte de mercadorias - "dumpers" concebidos para serem utilizados fora de rodovias) da Nomenclatura Comum do Mercosul.

2.         Explica que recebe do autor da encomenda, estabelecido em São Paulo, matéria-prima para industrialização (veículo), aplica insumos próprios que adquire (pneus, eixos, partes e peças) e tecnologia com patente exclusiva para a transformação final, produzindo um novo produto, que é destinado exclusivamente a uso agrícola e de direção autônoma, e o remete para o autor da encomenda, que faz a venda ao consumidor final.

3.         Cita a Resposta à Consulta de nº 18825/2018, que esclarece que “no instituto da industrialização por conta de terceiro, criou-se uma ficção legal, aproximando-se o autor da encomenda da industrialização, como se este fosse o industrializador legal, para fins do ICMS, de modo tal que tudo se passa como se a industrialização fosse feita pelo próprio autor da encomenda, como se ele adquirisse as mercadorias empregadas no processo de industrialização e se creditasse do respectivo imposto”.

4.         Devido à consideração citada no item acima, entende que as saídas de partes e peças promovidas pelos fornecedores do industrializador, que são as matérias-primas secundárias que este emprega no produto objeto da encomenda, assim como a remessa ao encomendante desses insumos empregados no produto final, são isentas do imposto, se enquadrando na regra do artigo 105 do Anexo I do RICMS/2000.

5.         Quanto à mão de obra empregada na industrialização, entende que se aplica o diferimento de ICMS, nos termos da Portaria CAT 22/2007.

6.         Assim, questiona se está correto seu entendimento de que a aquisição dos insumos secundários pela Consulente e a remessa desses insumos ao autor da encomenda serão com isenção de ICMS, sob o fundamento do artigo 105 do Anexo I do RICMS/2000, e de que a saída de mão de obra empregada deverá ser com o diferimento do ICMS.

7.         Inicialmente, registre-se que, de fato, na industrialização por conta de terceiros, nos termos da Decisão Normativa CAT 2/2003, “tudo deve se passar como se a industrialização fosse feita pelo próprio autor da encomenda, como se ele adquirisse as mercadorias empregadas no processo de industrialização e se creditasse do respectivo imposto”. Porém, é necessário esclarecer que esse entendimento é válido para os insumos que o autor da encomenda adquire em nome próprio e remete para o industrializador. No caso de utilização de insumo secundário de propriedade do industrializador, o autor da encomenda adquire os insumos do próprio industrializador.

8.         É importante destacar que, na industrialização por conta de terceiros, o autor da encomenda é considerado o fabricante do produto final (veículo pronto), para fins da legislação do ICMS, e não o industrializador, afinal, conforme a Decisão Normativa CAT 2/2003, a natureza do produto obtido somente será considerada na saída definitiva promovida pelo autor da encomenda, caso não seja seu consumidor ou usuário final.

9.         Isso posto, ressalta-se que, nos termos do artigo 111 do Código Tributário Nacional transcrito abaixo, interpreta-se literalmente a legislação tributária que disponha sobre outorga de isenção:

“Art. 111. Interpreta-se literalmente a legislação tributária que disponha sobre:

I - suspensão ou exclusão do crédito tributário;

II - outorga de isenção;

III - dispensa do cumprimento de obrigações tributárias acessórias.”

10.      Verifica-se que o caput do artigo 105 do Anexo I do RICMS/2000, disciplina que fica isenta a saída interna, promovida pelo estabelecimento fabricante das mercadorias relacionadas no artigo, diretamente a estabelecimento fabricante de trator, caminhão ou ônibus, classificados nas posições 8701, 8702 e 8704 da referida nomenclatura, e de chassis para montagem desses veículos:

“Artigo 105 - (PARTES E PEÇAS PARA FABRICAÇÃO DE TRATOR, CAMINHÃO E ÔNIBUS) - A saída interna promovida pelo estabelecimento fabricante das mercadorias a seguir relacionadas, classificadas nos códigos da Nomenclatura Brasileira de Mercadorias - Sistema Harmonizado - NBM/SH vigente em 31 de dezembro de 1996, diretamente a estabelecimento fabricante de trator, caminhão ou ônibus, classificados nas posições 8701, 8702 e 8704 da referida nomenclatura, e de chassis para montagem desses veículos (Lei 6.374/89, art. 112): (Artigo acrescentado pelo Decreto 48.114, de 26-09-2003; DOE 27-09-2003; efeitos a partir de 27-09-2003)

(...)”

11.      Dessa forma, pode-se concluir que:

11.1.   Partes e peças adquiridas pelo autor da encomenda e remetidas ao industrializador por sua conta e ordem, quando se enquadrarem no artigo 105 do Anexo I do RICMS/2000, serão adquiridas (pelo autor da encomenda) com isenção. Na remessa ao industrializador e retorno será aplicada a suspensão do imposto (artigo 406 do RICMS/2000).

11.2.   Partes e peças adquiridas pelo industrializador e empregadas no processo industrial (insumos secundários de propriedade do industrializador) não podem ser adquiridas pelo industrializador com isenção, uma vez que o fabricante, na industrialização por conta de terceiros é o autor da encomenda. Tampouco podem ser remetidas ao autor da encomenda com isenção, nos termos do artigo 105 do Anexo I do RICMS/2000, no retorno da mercadoria industrializada.

11.3.   Partes e peças fabricadas pelo industrializador e empregadas no processo industrial (insumos secundários de propriedade do industrializador) podem ser remetidas ao autor da encomenda (artigo 402, §2º, do RICMS/2000) com isenção, nos termos do artigo 105 do Anexo I do RICMS/2000.

12.      Por fim, frise-se que, em operações internas, de acordo com a Portaria CAT 22/2007, o lançamento do ICMS incidente sobre a parcela relativa aos serviços prestados pelo estabelecimento industrializador fica diferido para o momento em que, após o retorno dos produtos industrializados ao estabelecimento de origem, por este for promovida sua subsequente saída. Assim, à mão de obra empregada pela Consulente na modificação do veículo na industrialização por conta de terceiros aplica-se o diferimento.