1.         A Consulente, que tem sua atividade principal vinculada ao código 81.29-0/00 (atividades de limpeza não especificadas anteriormente) da Classificação Nacional de Atividades Econômicas (CNAE), e, dentre as atividades secundárias, as de obras de urbanização - ruas, praças e calçadas (42.13-8/00) e comércio varejista de outros produtos não especificados anteriormente (47.89-0/99), relata que tem a intenção de adquirir matéria-prima utilizada na fabricação de cimento betuminoso usinado a quente (CBUQ), utilizado em pavimentação asfáltica, e que será executada uma operação triangular, ou seja, os insumos serão remetidos do fornecedor diretamente ao industrializador, também estabelecido no Estado de São Paulo.

2.         Informa que parte do produto final (CBUQ) será destinada a uso e consumo, pois será aplicada em obras próprias, não ocorrendo subsequente saída, e a outra parte será aplicada em obras de terceiros.

3.         Esclarece que não haverá estoque do CBUQ, pois o que será produzido será aplicado nas obras, além de não ser possível o armazenamento de tal produto, tendo em vista que endurece dentro do caminhão, e que o estoque dos insumos ficará em poder do industrializador.

4.         Entende que não tem direito ao crédito de ICMS na aquisição da matéria-prima, quando o produto final destinar-se a uso e consumo.

5.         Menciona as respostas às consultas de nº 13209/2016 e 18425/2018, que tratam de industrialização por conta de terceiro (artigos 402 e seguintes do RICMS/2000), de material de uso e consumo do autor da encomenda, especialmente o item 15 da resposta à consulta de nº 13209/2016, que entende pela não incidência do ICMS, quando se tratar de remessa de matéria-prima para fabricação de material de uso e consumo.

6.         Cita o artigo 9º do Regulamento do IPI (RIPI), o qual dispõe que o encomendante equipara-se a estabelecimento industrial e a Cláusula terceira, parágrafo 7º, inciso III do Ajuste Sinief 02/2009, que dispõe sobre a obrigatoriedade de entrega do Bloco K da Escrituração Fiscal Digital (EFD ICMS IPI) a partir de 1º de janeiro de 2019.  Entende que, pela Resposta à Consulta de nº 13209/2016, não é necessário registrar as remessas de material de uso e consumo para industrialização, uma vez que o produto não faz parte do processo produtivo, não se encontra no estoque da empresa e sua entrada é registrada como destinada a uso e consumo.

7.         Diante do exposto, efetua os seguintes questionamentos:

7.1.     A remessa dos insumos para industrialização de material de uso e consumo em estabelecimento de terceiro deve ser tributada pelo ICMS, ou aplica-se a não incidência?           Se tributada a remessa, a carga tributária a ser aplicada é a mesma do produto adquirido?

7.2.     Quando o produto final, CBUQ, tiver destinações tanto para obras próprias quanto para obras de terceiros, a aquisição da matéria-prima pode ser feita através de uma única Nota Fiscal? Terá direito ao crédito extemporâneo de ICMS referente à parcela que foi destinada para obras de terceiros, assim como deverá proceder ao estorno do ICMS referente à matéria-prima empregada na fabricação de material de uso e consumo? Como deverá ser este controle?

7.3.     Existe a obrigatoriedade da informação do Bloco K da EFD ICMS IPI? Se sim, quais registros deverão ser informados?

7.4.     É necessária a inclusão da atividade de “industrialização” no cadastro da empresa em razão da equiparação a industrializador?

7.5.     Qual CFOP (Código Fiscal de Operações e Prestações) deverá ser utilizado para as Notas Fiscais de venda?

7.6.     Na escrituração da Nota Fiscal de aquisição da matéria-prima,  deve consignar CFOP 1.122, 1.556 ou 1.128?

8.         Inicialmente, registre-se que, pelo relato, esta resposta adotará a premissa de que será enviada pela Consulente, ou pelo fornecedor, por sua conta e ordem, parcela substancial, preponderante em termos de custo, dos materiais a serem empregados na fabricação do CBUQ. Assumiremos também o pressuposto de que tanto as obras próprias como as de terceiros estão localizadas no Estado de São Paulo. Caso essas premissas não se confirmem, a Consulente poderá retornar com nova consulta, esclarecendo detalhadamente a situação que suscita dúvida.

9.         Dessa forma, a operação pretendida pela Consulente deve ser considerada industrialização por conta de terceiros, nos termos dos artigos 402 e seguintes do RICMS/2000, com fornecimento de matéria-prima adquirida de fornecedor que promove a sua entrega diretamente ao estabelecimento industrializador e com a remessa dos produtos pelo industrializador, por conta e ordem do autor da encomenda, diretamente ao  canteiro de obras.

10.      Cumpre esclarecer que é entendimento desta Consultoria Tributária que não há circulação de mercadoria tributável por ICMS na remessa à obra própria de materiais produzidos pelo construtor fora do local da obra. Isso porque os materiais não são destinados e produzidos em favor de terceiros – mas, sim, são destinados e produzidos em favor próprio (obra própria) – de modo que a remessa se encontra fora do ciclo de produção e comercialização. Nessa situação, o ciclo de produção e comercialização da mercadoria se esgotou na aquisição dos insumos dos materiais produzidos pelo construtor.

11.      Esclareceremos que, de acordo com o disposto no item 8 da Decisão Normativa CAT nº 2/2003, aplicam-se os procedimentos estabelecidos pelos artigos 402 e seguintes do RICMS/2000 também aos casos em que o produto industrializado se destine a uso próprio do autor da encomenda.

12.      Assim, com base na Decisão Normativa CAT nº 2/2003, podemos concluir que o processo realizado pela Consulente, qual seja, a fabricação de cimento betuminoso usinado a quente (CBUQ), utilizado em pavimentação asfáltica, tanto destinado à obra de terceiros quanto à obra própria, é industrialização por conta de terceiro, tributada pelo ICMS e sujeita ao regramento dos artigos 402 e seguintes do RICMS/2000.

13.      Entretanto, quando o produto final é destinado à obra própria, tendo em vista que o lançamento do imposto suspenso deve ser efetivado no momento em que, após o retorno dos produtos industrializados ao estabelecimento autor da encomenda, por este for promovida a subsequente saída dos mesmos produtos e que, no caso em análise, não haverá subsequente saída do produto industrializado, já que se destina a uso próprio pelo autor da encomenda, não se aplica a suspensão do lançamento do ICMS, prevista no artigo 402 do RICMS/2000 à remessa simbólica (artigo 406, II, b, do RICMS/2000) de matéria-prima feita pela Consulente ao industrializador e a seu respectivo retorno.

14.      Nessa situação, a Consulente, ao enviar insumos para a fabricação de CBUQ em estabelecimento de terceiro, estará encomendando a fabricação de material a ser consumido na construção de edificação própria (obra de propriedade da encomendante), portanto, ativo imobilizado.

15.      Da análise dos fatos apresentados, quais sejam: (i) que na industrialização por encomenda tudo deve se passar como se a industrialização fosse feita pelo próprio autor da encomenda (Decisão Normativa CAT nº 2/2003); (ii) que, no caso em análise, haverá o retorno da matéria-prima remetida pelo autor da encomenda na forma de produto acabado; e (iii) que o produto acabado será integrado ao ativo imobilizado do estabelecimento do autor da encomenda, observa-se que é necessário efetuar uma interpretação sistemática da legislação aplicável, para fins de determinação do tratamento tributário da remessa da matéria-prima e do seu respectivo retorno.

16.      Nessa direção, ressaltamos o disposto no artigo 7º, XIV do RICMS/2000, que estabelece que não incide ICMS na saída de bem do ativo permanente. Desse modo, diante da situação de fato relatada e da interpretação sistemática do referido artigo 7º, entendemos que a remessa ao industrializador de matérias-primas a serem empregadas na fabricação de bens do ativo imobilizado do estabelecimento autor da encomenda e seu retorno devem se dar ao abrigo da não incidência do ICMS.

17.      Diante de todas essas considerações, pode-se afirmar, ainda, que não há diferimento do imposto incidente sobre a parcela referente à mão de obra, tendo em vista que o artigo 1º da Portaria CAT 22/2007 condiciona o diferimento do ICMS à saída subsequente do produto, fato esse que não ocorrerá no caso concreto. O industrializador deverá tributar regularmente, também, eventuais materiais de sua propriedade empregados no processo produtivo.

18.      Por outro lado, quando o produto final é destinado à obra de terceiro, aplica-se a suspensão prevista no artigo 402 do RICMS/2000 na remessa e no retorno da matéria-prima, além do diferimento do imposto incidente sobre a parcela relativa aos serviços prestados pelo industrializador paulista (artigo 1º da Portaria CAT 22/2007), devendo ser tributados os insumos de propriedade do industrializador.

19.      Frise-se que, nesse caso, quando o produto final destinar-se à obra de terceiro, a saída do produto final feita pelo autor da encomenda nos termos do artigo 408, I, do RICMS/2000 deve ser tributada e com a utilização do CFOP 5.101 (venda de produção do estabelecimento).

20.      Ao contrário, na saída da Consulente do produto final (CBUQ) (nos termos do artigo 408, I, do RICMS/2000) destinado à aplicação em obras próprias do autor da encomenda, conforme já argumentado, não incide o imposto.

21.      Em relação ao crédito (item 7.2), conforme entendimento anteriormente expresso por este Órgão Consultivo, quando o contribuinte realizar tanto operações não tributadas quanto operações tributadas, a aplicação do artigo 66, V, do RICMS/2000 (vedação do crédito) ou do artigo 67, V, do mesmo regulamento (estorno do crédito) dependerá da predominância de umas ou de outras.

21.1.   Assim, se predominar o montante das operações de saída não tributadas (CBUQ destinado à obra própria), a Consulente deverá abster-se de efetuar o crédito por ocasião da entrada dos insumos adquiridos, lançando-o proporcionalmente a cada operação de saída tributada.

21.2.   Ao contrário, se predominarem as operações de saída tributadas (CBUQ destinado à obra de terceiros), a Consulente poderá se creditar do valor integral do imposto destacado no documento fiscal de aquisição, por ocasião da entrada das mercadorias, estornando proporcionalmente o valor do crédito correspondente a cada saída não tributada.

22.      Sobre o cadastro de contribuinte da Consulente (item 7.4), considerando que efetua industrialização através de estabelecimento de terceiros, de acordo com os artigos 402 e seguintes do RICMS/2000, ressaltamos que existe necessidade de atualização dos seus dados cadastrais no CADESP em relação às suas atividades, tendo que vista que, conforme Portaria CAT 92/1998, Anexo III, artigo 12, II, “h” – na redação dada pela Portaria CAT 14/2006, devem ser registradas todas as atividades (CNAEs), principal e secundárias, desenvolvidas pelo estabelecimento.

23.      Nos termos da Resposta à Consulta de nº 13209/2016, citada pela Consulente, não é necessário registrar as remessas para industrialização de material a ser empregado na fabricação de ativo imobilizado no Bloco K da Escrituração Fiscal Digital, uma vez que tal bloco cuida do controle da produção e estoque, e que os produtos que retornam para uso em obra própria não fazem parte do processo produtivo e não se encontram no estoque da empresa.

24.      Considerando que o processo de produção de massa asfáltica está caracterizado como industrialização, nos termos da alínea "a" do inciso I do artigo 4° do RICMS/2000, na escrituração da Nota Fiscal de aquisição de matéria-prima pelo autor da encomenda (Consulente), deve ser utilizado o CFOP 1.122 (compra para industrialização em que a mercadoria foi remetida pelo fornecedor ao industrializador sem transitar pelo estabelecimento adquirente).

25.      Ressaltamos que dúvidas relativas ao preenchimento da EFD ICMS IPI poderão ser sanadas por meio do canal “Fale Conosco” (https://portal.fazenda.sp.gov.br/Paginas/fale-conosco.aspx).