1. A Consulente que realiza como atividade principal o comércio a varejo de automóveis, camionetas e utilitários novos (CNAE 45.11-1/01), relata que em relação às operações de venda de veículos e peças novas, sujeita-se ao regime de substituição tributária do ICMS, nos termos da legislação paulista, sendo o imposto recolhido pelo estabelecimento fabricante (contribuinte substituto) em etapa anterior às operações que a Consulente pratica.

2. Acrescenta que ao realizar suas operações, por questões negociais e mercadológicas, a Consulente muitas vezes concretiza operações de venda ao consumidor final em valores inferiores àqueles que serviram como  base para o cálculo do ICMS recolhido antecipadamente pelo fabricante ou montadora dos veículos ou peças, o que gera recolhimento a maior do ICMS em relação daquele que seria devido sobre a operação com o consumidor final.

3. Informa que acredita possuir direito de restituição, decorrente das previsões dos artigos 150, §7º da Constituição Federal – CF/1988, do artigo 10 da Lei Complementar 87/1996 – LC 87/1996, e dos artigos 66-B da Lei 6.374/1989 e 269 do RICMS/2000, que asseguram a restituição do ICMS quando não ocorrer o fato gerador presumido ou quando a operação de venda final tiver valor inferior à base de cálculo do recolhimento antecipado.

4. Expõe que é de seu conhecimento que o ressarcimento de parcela do ICMS recolhido antecipadamente é regulado pela Portaria CAT n.º 42/2018, que instituiu o sistema e-Ressarcimento e esclarece as obrigações a serem cumpridas para indicação dos créditos e o valor a ser ressarcido ou de eventuais valores a serem complementados.

5. Por fim, indaga:

5.1. Está correto o entendimento da Consulente de que os dispositivos legais e constitucionais aplicáveis ao regime de substituição tributária do ICMS asseguram o direito ao ressarcimento do ICMS que foi recolhido a maior por substituição, quando a operação ao consumidor final é realizada em valor inferior ao que serviu de base de cálculo presumida para o pagamento do ICMS, sem a restrição imposta pelo §3º do artigo 66-B da Lei 6.374/89?

5.2. A adesão e utilização do sistema e-Ressarcimento é obrigatória para todos os contribuintes que recebam mercadorias sujeitas à retenção de ICMS por substituição tributária, ainda que não sejam apurados créditos passíveis de ressarcimento, ou é obrigatória apenas para aqueles contribuintes que desejam postular o ressarcimento de eventual imposto recolhido a maior?

5.3. Uma vez feita a adesão e iniciada a utilização do sistema e-Ressarcimento, existe a possibilidade de desistência ou paralização da utilização? Ou seja, a opção pela utilização é definitiva ou aplica-se apenas aos períodos em que o contribuinte busca o ressarcimento do ICMS-ST?

5.4. Está correto o entendimento da Consulente de que o imposto complementar, na forma do artigo 265 do RICMS/2000, apenas será exigido na hipótese de formalização do pedido de ressarcimento de eventuais valores recolhidos a maior, através do sistema e-Ressarcimento?

6. Cabe esclarecer, inicialmente, que este Órgão Consultivo, seguindo a manifestação constante nos Pareceres PAT 03/2018 e 23/2018 da PGE/SP e na estrita observância das disposições legais, posiciona-se no sentido de que o contribuinte substituído, que realizar operação destinada a consumidor final, terá direito à restituição do imposto pago antecipadamente pelo regime de substituição tributária nas situações em se comprove que, na operação final com mercadoria ou serviço, ficou configurada obrigação tributária de valor inferior à presumida, conforme previsto no inciso II do artigo 66-B da Lei n º 6.374/1989 e no inciso I do artigo 269 do RICMS/2000, como segue:

“Artigo 66-B - Fica assegurada a restituição do imposto pago antecipadamente em razão da substituição tributária: (Artigo acrescentado pela Lei 9.176/95, de 02-10-1995; DOE 03-10-1995)

(...)

II – caso se comprove que na operação final com mercadoria ou serviço ficou configurada obrigação tributária de valor inferior à presumida.”

(...)

“Artigo 269 - Nas situações adiante indicadas, o estabelecimento do contribuinte substituído que tiver recebido mercadoria ou serviço com retenção do imposto, observada a disciplina estabelecida pela Secretaria da Fazenda, poderá ressarcir-se (Lei 6.374/89, art. 66-B, na redação da Lei 9.176/95, art. 3.º, e Convênio ICMS-81/93, cláusula terceira, § 2º, na redação do Convênio ICMS-56/97, cláusula primeira, I):

I - do valor do imposto retido a maior, correspondente à diferença entre o valor que serviu de base à retenção e o valor da operação ou prestação realizada com consumidor ou usuário final;”

7. Importante ressaltar que, nos termos do inciso II do artigo 66-B da Lei n º 6.374/1989 e do inciso I do artigo 269 do RICMS/2000, acima transcritos, o direito ao ressarcimento devido em decorrência da diferença entre o valor da base de cálculo de retenção (presumida) e o valor da base de cálculo efetivamente praticado caberá apenas ao contribuinte substituído que realize operação destinada a consumidor final, ou seja, a operação final da cadeia de comercialização da mercadoria. Desse modo, o contribuinte substituto ou o substituído intermediário (que comercialize mercadoria com outro substituído) não farão jus ao ressarcimento em tela.

8. Com relação à indagação apresentada no subitem 5.4 acima, quanto à necessidade de recolhimento do complemento do ICMS-ST, na hipótese em que a base de cálculo efetiva da operação subsequente seja maior que aquela utilizada para fins de cálculo do imposto, obtida mediante a aplicação do IVA-ST estabelecido pela legislação pertinente, é necessária uma explicação preliminar. É fato que as decisões proferidas pelo Supremo Tribunal Federal na ADI 2.777/SP e no RE 593.849/MG limitaram-se à questão referente ao ressarcimento da parcela excedente do ICMS-ST, sem uma análise definitiva da possibilidade do complemento por parte dos contribuintes.

8.1. Todavia, é imperioso anotar que a decisão pela obrigatoriedade do fisco em ressarcir os contribuintes, em apertada síntese, fundamentou-se na existência de uma “base de cálculo presumida” e outra “efetiva” da operação sujeita ao regime da substituição tributária, conforme disposto na própria fixação de tese jurídica ao Tema 201 de Repercussão Geral, in verbis:

“É devida a restituição da diferença do Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços – ICMS pago a mais no regime de substituição tributária para frente se a base de cálculo efetiva da operação for inferior à presumida”. (grifos nossos)

9. É justamente essa diferenciação entre as bases de cálculo, em sede jurisprudencial, que permitiu o entendimento de que, após a efetiva realização da operação própria do contribuinte substituído, fosse verificada a aderência de seu valor real com aquele determinado pelo fisco na aplicação da sistemática da substituição tributária.

10. E se uma base de cálculo efetiva menor que a presumida fundamenta juridicamente o pedido de ressarcimento por parte do contribuinte, por razões lógicas, entende-se que a decisão exarada pela Suprema Corte leva também à conclusão de que a base de cálculo efetiva maior que a presumida possibilita a exigência do complemento por parte do fisco.

11. Ressalte-se que a Procuradoria Geral do Estado de São Paulo já teve a oportunidade de se pronunciar sobre a matéria, em parecer nos autos da Ação Direta de Inconstitucionalidade nº 003098-49.2018.8.26.0000, proposta perante o TJ-SP:

“No mais, é importante pontuar que a possibilidade de ressarcimento em favor do contribuinte enseja, como corolário lógico, a possibilidade de o ente público exigir a complementação do tributo na hipótese dos preços efetivamente praticados serem superiores à base de cálculo presumida no cálculo do ICMS retido por substituição tributária. É esse o entendimento que foi firmado na ADI 2777/SP.

Nesse diapasão, e em busca da consonância que o julgamento deste incidente de arguição de inconstitucionalidade cível deve guardar com os precedentes firmados pelo c. Supremo Tribunal Federal, a decisão aqui proferida deve atentar ao fato de que:

(...)

d) a interpretação prevalecente, segundo a qual o artigo 150, parágrafo 7º, da Constituição Federal, impõe a obrigatoriedade de restituição nos casos de diferença entre preços praticados e base de cálculo presumida, determina também a obrigatoriedade do contribuinte substituído recolher a complementação do ICMS na hipótese inversa, quando o preço praticado for superior à base de cálculo que norteara o prévio cálculo e recolhimento do ICMS devido por substituição tributária.” (grifos nossos)

12. Por todo o exposto, entende-se que na hipótese da base de cálculo efetiva ser maior que aquela utilizada para fins de cálculo do ICMS-ST (presumida), surgirá a obrigatoriedade pelo recolhimento do complemento por parte do contribuinte substituído, em decorrência lógica à tese firmada pelo STF em sede de repercussão geral.

13. De toda sorte, informa-se que o procedimento a ser adotado pelos contribuintes paulistas para o recolhimento desse complemento está em fase de definição e elaboração pela Secretaria da Fazenda e Planejamento. Assim, orienta-se a Consulente a acompanhar a legislação que será editada sobre o assunto tratado na consulta, a fim de cumprir com suas obrigações tributárias.

14. Em continuidade, o contribuinte substituído, que tiver recebido mercadoria ou serviço com retenção do imposto, terá direito ao ressarcimento do imposto retido ou da parcela do imposto retido em favor deste Estado quando realizar operações que se enquadrem nas hipóteses previstas nos incisos I a IV do artigo 269 do RICMS/2000, ainda que, na hipótese do inciso I, a base de cálculo do ICMS-ST não seja o preço final a consumidor, único ou máximo, autorizado ou fixado por autoridade competente, devendo ser observada a disciplina estabelecida na Portaria CAT 42/2018.

15. Quanto aos procedimentos vigentes relativos à apuração do ressarcimento do ICMS retido por substituição tributária, conforme §2º do artigo 1º da referida Portaria CAT 42/2018, as informações exigidas pelo sistema podem ser apresentadas mensalmente por meio de arquivo digital, sendo um único arquivo para todo o período de referência, abrangendo a totalidade das mercadorias comercializadas em operações sujeitas ao regime jurídico-tributário de sujeição passiva por substituição com retenção antecipada do imposto, ou de antecipação, conforme leiaute definido no Manual de Orientação da Formação do Arquivo Digital do Sistema de Apuração do Complemento ou Ressarcimento do ICMS Retido por Substituição Tributária ou Antecipado, cuja leitura é recomendada.

16. Dessa forma, para o período de referência que seja observado direito ao ressarcimento do imposto, o arquivo digital deve conter todas as mercadorias sujeitas ao regime da substituição tributária comercializadas nesse período de referência, e não apenas mercadorias em relação às quais o contribuinte pretenda pleitear ressarcimento do ICMS-ST. Na situação em que seja observada a necessidade de complemento do imposto, após a devida apuração pelo sistema instituído pela Portaria CAT 42/2018, em algum período de referência, até o momento, conforme esclarecido acima, não há que se falar em recolhimento, o que esclarece a indagação apresentada no subitem 5.4.

17. Note-se, oportunamente, em resposta aos subitens 5.2 e 5.3 acima, que a apresentação do pedido de restituição é facultativa ao contribuinte para cada período de apuração, assim, não há, no momento, vinculação dos contribuintes para demais períodos de apuração em que a análise do ressarcimento não seja pleiteada, devendo apenas ser observados os procedimentos já descritos quando de sua apresentação.

18. Diante do exposto, consideramos respondidas as indagações apresentadas.