1. A Consulente, que segundo registro no Cadastro de Contribuintes de ICMS do Estado de São Paulo (CADESP) exerce a atividade principal de “fabricação de alimentos para animais”, (CNAE 10.66-0/00), apresenta dúvidas em relação à entrada de matérias-primas que utiliza no seu processo de produção.

2. Informa que fabrica farinha de carnes, ossos e sebo bovino a partir das seguintes matérias-primas, conforme descrição e código da classificação da Nomenclatura Comum do Mercosul – NCM: (i) ossos bovinos – 0506.90.00; (ii) sebo in natura – 1502.10.11; (iii) banha rama bovina – 1502.10.11; (iv) resíduo bovino não comestível – 0511.99.99 da NCM; (v) vísceras bovinas – 0504.00.11; (vi) despojos de graxaria – 0511.99.99 da NCM, entre outras matérias-primas, provenientes do abate de bovinos, que são beneficiadas por meio de cozimento e de tratamentos que retiram suas impurezas e umidade, evitando a oxidação das gorduras presentes.

3. Expõe entendimento que: (i) os ossos bovinos, classificados no código 0506.90.00 da NCM; (ii) o sebo in natura, classificado no código 1502.10.11 da NCM; (iii) a banha rama bovina, classificada no código 1502.10.11 da NCM; (iv) despojos de graxaria, classificados no código 0511.99.99 da NCM, entre outros, adquiridos em operação interna, têm o diferimento do lançamento do imposto encerrado na entrada em estabelecimento industrial, conforme disposto no artigo 383, III, do Regulamento do ICMS – RICMS/2000.

4.  Informa que pretende utilizar os mesmos produtos empregados como matéria-prima da indústria para revendê-los por meio de operações internas e interestaduais.

5. Isso posto, indaga se nas entradas para revenda em operações internas dos produtos ossos bovinos, sebo in natura, banha rama bovina e despojos de graxaria ocorre o encerramento do diferimento conforme artigo 383 do RICMS/2000.

6. Inicialmente, deve ser lembrado que o enquadramento de um produto no código de classificação fiscal da NCM é de responsabilidade do contribuinte e de competência da Secretaria da Receita Federal do Brasil - RFB, de forma que, tendo a Consulente dúvidas sobre a classificação fiscal de determinado produto, deve dirimi-la por meio de consulta dirigida à RFB.

7. Isso posto, cabe reproduzir o artigo 383 do RICMS/2000:

‘Artigo 383 - O lançamento do imposto incidente nas saídas internas de couro ou pele, em estado fresco, salmourado ou salgado, de produto gorduroso não comestível de origem animal, inclusive o sebo, de osso, de chifre ou de casco, fica diferido para o momento em que ocorrer:

I - sua saída para outro Estado;

II - sua saída para o exterior;

III - sua entrada em estabelecimento industrial, ainda que para simples curtimento;

§ 1° - Na hipótese do inciso III, o contribuinte adquirente:

1 - escriturará o valor do imposto a pagar no livro Registro de Apuração do ICMS, no quadro "Débito do Imposto - Outros Débitos", com a expressão "Entradas de Sebo (ou Osso, ou Chifre, ou Casco)";

2 - registrará o valor do imposto pago, como crédito, quando admitido, unicamente no livro Registro de Apuração do ICMS, no quadro "Crédito do Imposto - Outros Créditos", com a expressão "Entradas Sebo (ou Osso, ou Chifre, ou Casco)’.

8. Como pode ser observado, o citado dispositivo é aplicável às saídas internas de subprodutos da matança do gado nele listados, quais sejam: couro ou pele, em estado fresco, salmourado ou salgado, produto gorduroso não comestível de origem animal, inclusive o sebo, osso, chifre ou casco.

8.1. Além disso, conforme se verifica da redação do artigo 383 do RICMS/2000, não é aplicável o diferimento nele previsto aos subprodutos da matança do gado, tais como: sangue, trato intestinal, porções intestinais e tendão, seja porque não podem ser considerados produtos gordurosos não comestíveis de origem animal, pois, aparentemente, sequer estão classificados no capítulo 15 da NCM, conforme informações contidas nas respectivas Notas Explicativas do Sistema Harmonizado (NESH), que trata, dentre outros assuntos, das gorduras e óleos animais ou vegetais, portanto não é aplicável às vísceras o diferimento do lançamento do imposto previsto no artigo 383 do RICMS/2000;

8.2. Com relação à banha rama, cabe reproduzir parte da NESH referente à posição 15.02: ‘esta posição inclui as gorduras que envolvem as vísceras e os músculos dos animais das espécies bovina, ovina ou caprina. As gorduras da espécie bovina são as mais importantes. As gorduras da presente posição podem estar em bruto, denominadas “em ramas” (frescas, refrigeradas, congeladas), salgadas ou em salmoura, secas ou defumadas, bem como fundidas (sebo)’. Desse modo, entende-se que o produto banha rama constitui uma das formas em que o sebo se apresenta, consequentemente está sujeito ao diferimento do citado artigo 383 do RICMS/2000.

8.3. Devido ao fato de a Consulente não ter detalhado de que se compõem os produtos “despojos de graxaria” e “resíduo bovino não comestível”, classificados no código 0511.99.99 da NCM, o questionamento referente a eles resta prejudicado.

8.4. Quanto às demais matérias-primas, sebo e ossos, salienta-se que estão expressamente relacionadas no caput do artigo 383 do RICMS/2000.

9. Feitas essas observações iniciais, segue reprodução da Decisão Normativa CAT 02/2013:

“1. O “caput” do artigo 383 do RICMS/2000, que trata do diferimento do lançamento do imposto incidente nas saídas internas de subprodutos da matança do gado, tem a seguinte redação:

“Artigo 383 - O lançamento do imposto incidente nas saídas internas de couro ou pele, em estado fresco, salmourado ou salgado, de produto gorduroso não comestível de origem animal, inclusive o sebo, de osso, de chifre ou de casco, fica diferido para o momento em que ocorrer (Lei 6.374/89, arts. 8°, XIV, e § 10, e 59):

I - sua saída para outro Estado;

II - sua saída para o exterior;

III - sua entrada em estabelecimento industrial, ainda que para simples curtimento.’

2. Observa-se que o dispositivo introduz diversos diferimentos em seu núcleo normativo. Decomposto o texto do dispositivo, verifica-se que o diferimento por ele estabelecido alcança o imposto incidente sobre todas as saídas internas de: (i) couro ou pelo, em estado fresco, salmourado ou salgado; (ii) produto gorduroso não comestível de origem animal, “inclusive o sebo”; (iii) osso; (iv) chifre; (v) casco. Os momentos para encerramento do diferimento previstos no artigo 383 do RICMS/2000 são: (i) sua saída para outro Estado; (ii) sua saída para o exterior; ou (iii) sua entrada em estabelecimento industrial, ainda que para simples curtimento.

3. A decomposição normativa do artigo 383 do RICMS/2000 demonstra que o sebo animal está no núcleo do dispositivo, de modo que todas as saídas dessa mercadoria estarão abrangidas pelo diferimento, até o momento em que ocorrer uma das hipóteses de encerramento mencionadas acima ou uma das hipóteses de interrupção previstas no artigo 428 do RICMS/2000.

4. Para fins do disposto no inciso III do artigo 383 do RICMS/2000 (conforme o qual se encerra o diferimento no momento da entrada do sebo no estabelecimento industrial), não se considera encerrado o diferimento na entrada do sebo em estabelecimento que o submeter a processos físicos ou químicos que tenham o exclusivo propósito de possibilitar sua extração e separação dos demais resíduos resultantes do abate do gado ou ainda que visem somente a modificar seu estado entre sólido, pastoso ou líquido, para facilitar seu transporte, já que tais atividades, embora possam eventualmente configurar uma industrialização, não impõe à mercadoria modificação física tal que a descaracterize como sebo animal.

5. Assim, o encerramento previsto no inciso III do artigo 383 do RICMS/2000 se dá na entrada do sebo em estabelecimento industrial que tenha por finalidade transformá-lo em produto de natureza diversa, tal como sabão, sabonete, creme cosmético, farinha de carne e ossos para ração animal, lubrificante, biodiesel, dentre outros.”.

10. Como a atividade de revenda a ser desenvolvida pela Consulente com as matérias-primas elencadas no item 8 não implica alteração na sua natureza, uma vez que não serão submetidos a processo de industrialização, pode ser concluído que o disposto na Decisão Normativa CAT 02/2013 transcrita acima se aplica à Consulente.

11. Portanto, o diferimento do lançamento do ICMS previsto no caput do artigo 383 do RICMS/2000 não se encerra na entrada de ossos bovinos, sebo in natura e banha rama bovina no estabelecimento da Consulente quando adquiridos para revenda, podendo ser aplicado nas suas saídas internas (mera revenda, sem qualquer industrialização).

11.1. No entanto, ao realizar operações interestaduais, conforme disposto no inciso I do artigo 383 do RICMS/2000, deve ser observado o encerramento do diferimento.

12. Por fim, ressalte-se que a Consulente deve manter controles segregados das operações realizadas e da respectiva tributação da mercadoria destinada à revenda e da matéria-prima empregada na sua indústria. Nesse ponto, cumpre lembrar que se chamada à fiscalização, caberá à Consulente provar, por todos os meios em direito admitidos, a efetiva realização das operações e a forma como ocorreram.