5. De início, lembramos que a Portaria CAT 24/2018, no parágrafo único do seu artigo 1º, dispõe que são considerados bens e mercadorias digitais todos aqueles não personificados, inseridos em uma cadeia massificada de comercialização, tais como os que antes eram postos à venda em meios físicos (ex. CD ou DVD). É o caso, como menciona o item 2 do parágrafo único da referida Portaria CAT, dos conteúdos de áudio, vídeo, imagem e texto, com cessão definitiva (download).

6. Vale dizer, o que dá a um bem status de mercadoria é sua inserção em uma cadeia mercantil, entendida como aquela que destina bens, ainda que imateriais, da produção ao consumo, mediante a agregação de valor econômico. O fato desses bens intangíveis, em razão do recente avanço tecnológico, não mais requererem um invólucro físico para sua comercialização não lhes retira a natureza de mercadoria, cujas operações estão sujeitas à incidência do ICMS.

7. Assim, a comercialização de videoaula gravada e padronizada, com cessão definitiva, na forma apresentada no item 3.1, em regra, está sujeita à incidência do ICMS independentemente da forma como se dê, seja por mídia física ou por transferência eletrônica de dados (como é o caso do download).

8. Na venda a consumidor final paulista, a legislação paulista prevê que:

8.1.     nas operações com arquivos eletrônicos padronizados, ainda que sejam ou possam ser adaptados, disponibilizados por qualquer meio, haverá redução de base de cálculo, de modo que a carga tributária corresponda a 7,9% (sete inteiros e nove décimos por cento) do valor da operação (artigo 73 do Anexo II do RICMS/2000, na redação dada pelo Decreto nº 62.255/2020, com efeitos a partir de 15 de janeiro de 2021);

8.2.     nas operações com bens e mercadorias digitais comercializados por transferência eletrônica de dados, o ICMS incidente será exigido conforme disposto no Decreto 63.099/2017 e na Portaria CAT 24/2018.

9. Quanto aos questionamentos sobre a emissão de NF-e nas vendas de videoaulas gravadas na forma do item 3.1, transcrevemos o artigo 2º da Portaria CAT 24/2018:

“Artigo 2º - Os estabelecimentos que comercializem ou disponibilizem bens e mercadorias digitais ficam obrigados à emissão de Nota Fiscal Eletrônica – NF-e.

§ 1º - Os estabelecimentos de que trata o “caput”:

1 - ficam autorizados a emitir, até o 5º dia útil de cada mês, NF-e consolidando todas as saídas de bens e mercadorias digitais destinadas a pessoas domiciliadas ou estabelecidas no mesmo município realizadas no mês anterior, que deverá conter:

a) o valor total das operações consolidadas e o destaque do valor do imposto;

b) no quadro "Destinatário", o nome e os números de inscrição no Cadastro de Contribuintes do ICMS (IE) e no Cadastro Nacional da Pessoa Jurídica (CNPJ) do emitente;

2 - deverão manter à disposição do fisco relatório contendo o detalhamento das operações de saída, no mínimo:

a) identificação do adquirente;

b) data da operação;

c) produto vendido;

d) quantidade e valor da operação;

e) valor do ICMS;

f) município onde está domiciliado ou estabelecido o adquirente, de acordo com o seu cadastro.

§ 2º - Caso optem pela emissão dos documentos fiscais nos termos do item 1 do § 1º, os contribuintes deverão encaminhar recibos aos seus consumidores por operação, nos quais deverão constar, dentre outras informações, o valor da operação e o ICMS destacado.

§ 3º - Caso o contribuinte não opte pela emissão mensal dos documentos fiscais correspondentes às saídas de mercadorias, fica autorizada a emissão do documento fiscal imediatamente após cada operação de transferência eletrônica de dados.

§ 4º - Nos documentos fiscais de que trata este artigo, deverá ser indicado, no campo “Código Fiscal de Operações e Prestações - “CFOP”, o código 5.949.”

10. Dessa forma, na venda de videoaulas gravadas, a Consulente deverá emitir NF-e sob CFOP 5.949 (“outra saída de mercadoria ou prestação de serviço não especificado”), além de atender as demais obrigações acessórias elencadas na Portaria CAT 24/2018.

11. É importante destacar que a Consulente não informa se os adquirentes das videoaulas gravadas estão localizados apenas neste Estado ou em outra Unidade da Federação. Cabe esclarecer que o fornecimento de mercadorias digitais comercializadas por meio da internet, através de estabelecimentos virtuais, sítios ou plataformas digitais, apresenta como característica inerente a ubiquidade, que permite que o estabelecimento fornecedor desse tipo de mercadoria esteja presente em toda parte onde ela é ofertada, vendida ou entregue aos consumidores finais. Em decorrência disso, a premissa adotada pelos Estados quando da elaboração do Convênio ICMS 106/2017 foi a de que esses estabelecimentos virtuais se encontram onde quer que os bens e mercadorias digitais sejam ofertados, vendidos ou entregues aos seus adquirentes.

12. Com isso, o referido Convênio, mais especificamente na sua cláusula quarta, passou a prever a inscrição do estabelecimento virtual em qualquer Unidade Federada na qual o estabelecimento venda a consumidor final:

“Cláusula quarta A pessoa jurídica detentora de site ou de plataforma eletrônica que realize a venda ou a disponibilização, ainda que por intermédio de pagamento periódico, de bens e mercadorias digitais mediante transferência eletrônica de dados, é o contribuinte da operação e deverá inscrever-se nas Unidades Federadas em que praticar as saídas internas ou de importação destinadas a consumidor final, sendo facultada, a critério de cada Unidade Federada:

(...)”

13. Sendo assim, para realizar operações de venda ou disponibilização a consumidor final domiciliado em outro Estado, a Consulente deve, em princípio, inscrever-se na Unidade Federada do domicílio deste consumidor, exceto se houver dispensa de inscrição por parte da Unidade Federada de destino (Cláusula quarta, parágrafo segundo, do Convênio ICMS 106/17).

14. Vale destacar também que o estabelecimento que der a saída do bem ou mercadoria digital diretamente ao consumidor final é quem deverá emitir a Nota Fiscal Eletrônica (NF-e) que acoberta a respectiva venda. Dessa feita, no caso em tela, não é permitido que a Consulente emita, diretamente do seu estabelecimento paulista, a NF-e da venda da mercadoria digital para cliente consumidor final localizado em outro Estado, cabendo, ao estabelecimento, ainda que virtual, situado na Unidade Federada onde se localiza o adquirente consumidor final da mercadoria digital, a emissão do referido documento fiscal.

15. Isso posto, a Consulente deverá buscar orientação junto ao Fisco do Estado onde está localizado o consumidor final no tocante ao recolhimento do ICMS devido nas operações internas ali ocorridas por meio de estabelecimento virtual, e outras obrigações acessórias.

16. Quanto às videoaulas ao vivo, na forma apresentada no item 3.2, informamos que, nos termos da Lei Complementar 157/2016, que acrescentou o item 1.09 à Lista de Serviços anexa à Lei Complementar n.º 116/2003, a disponibilização, sem cessão definitiva, de conteúdos de áudio, vídeo, imagem e texto por meio da internet está sujeita ao ISS. No caso em análise, não havendo cessão definitiva do arquivo contendo o vídeo da aula, não há que se falar em incidência do ICMS. Assim, foge à competência desta Consultoria Tributária manifestar-se sobre tributos devidos a outros entes. Em caso de dúvida, a Consulente poderá formular consulta à administração tributária do município competente a respeito das obrigações principais e acessórias.

17. Por todo o exposto, consideramos dirimidas as dúvidas da Consulente.