RC 2280/2013
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07/05/2022 15:05

RESPOSTA À CONSULTA TRIBUTÁRIA 2280/2013, de 02 de Dezembro de 2013.

 

Disponibilizado no site da SEFAZ em 19/04/2017.

 

 

Ementa

 

ICMS – Imunidade – “Livro eletrônico” (em CD, CD-ROM ou DVD).

 

I. A imunidade tributária (alínea "d" do inciso VI do artigo 150 da Constituição Federal) dos livros, jornais e periódicos, impressos em papel, não alcança as edições disponibilizadas por qualquer outro meio diferente daquele da impressão em papel, tais como CD, CD-ROM ou DVD.

 

II.Os livros eletrônicos (em CD, CD-ROM ou DVD) são mercadorias normalmente tributadas pelo ICMS.

 


Relato

 

1. A  Consulente, que exerce como atividade principal “atividades de organizações religiosas”, informa que a presente consulta refere-se à “correta aplicação da legislação do ICMS/SP relativa ao tratamento tributário conferido aos livros pedagógicos e didáticos quando estes são publicados em formato tradicional em papel e na forma de CD, CD-ROM ou DVD, também conhecidos como livros eletrônicos”.

 

2. Para tanto, expõe que:

 

2.1. “compra discos para sistema de leitura através de CD ou DVD, que são mercadorias sujeitas a substituição tributária ‘para frente’, ou seja, é antecipado pelo fabricante”;

 

2.2. “esses CDs são comprados pela Consulente para inserir conteúdo  didático e religioso e após a inserção são vendidos dentro do Estado de São Paulo”.

 

2.3. “nas operações de vendas internas dos livros eletrônicos, a Consulente figura como substituição tributária e não procede o destaque do ICMS. Entretanto, como o produto é material didático, entende que essa operação de venda de livros eletrônicos gozaria da imunidade tributária, conforme o Art. 150 da Constituição Federal”.

 

3. Diante do exposto, indaga:

 

“1. Qual é o entendimento desta Secretaria da Fazenda sobre a imunidade dos Iivros editados em formato eletrônico, ou seja, em CDs, DVDs ou fitas magnéticas? Já se reconhece a imunidade tributária sem que o contribuinte seja obrigado a se socorrer do amparo do Poder Judiciário?

 

1a – Em caso afirmativo, toda operação com CDs ou DVDs cujo o material seja didático e informativo poderá ser considerado como fins didáticos, a luz da imunidade tributária?

 

1b – Em caso negativo, qual seria o procedimento a ser adotado? Uma vez que o CD e DVD é sujeito a substituição tributária, não deverá ser destacado o ICMS no documento fiscal já que foi recolhido anteriormente e a consulente deve agir como substituída tributária e não incidir ICMS na saída da mercadoria da Consulente?

 

2. Como a Constituição não é clara ao lhe dar respaldo no sentido da não incidência de ICMS para produtos cujo destinação tem fins didáticos, qual o entendimento para quem vende e compra livros eletrônicos para o recolhimento do imposto? Sob esse raciocínio qual o procedimento escritural para formalizar essa imunidade nas operações com este Estado?

 

3. Mesmo que a operação de venda de livros eletrônicos não goze da imunidade tributária, a Consulente é uma entidade religiosa e os recursos financeiros são aplicados na manutenção e desenvolvimento de seus objetivos sociais; o resultado financeiro positivo que ocorre é utilizado, em sua totalidade, como investimento próprio, objetivando o seu crescimento na atividades afins da instituição. Diante disso, a consulente tem o direito da imunidade tributária?

 

3a – Em caso afirmativo, toda operação efetuada pela consulente deverá ser considerada imune?

 

3b – Em caso negativo, qual o procedimento que a consulente deve adotar para as saídas de vendas de livros impressos e livros eletrônicos (CD, DVD, etc)?”

 

 

Interpretação

 

4. Inicialmente, com relação à aplicabilidade da imunidade prevista na alínea “d” do inciso VI do artigo 150 da Constituição Federal aos livros eletrônicos, informamos este este órgão consultivo já se manifestou sobre a questão na Resposta à Consulta nº 129/2012, devidamente publicada no sítio da Secretaria da Fazenda deste Estado, a qual transcrevemos abaixo:

 

“RESPOSTA À CONSULTA TRIBUTÁRIA 129/2012, de 14 de Maio de 2012.

 

ICMS - "Livro eletrônico" (em CDs, DVDs, Blu-Ray) - A imunidade tributária (alínea "d" do inciso VI do artigo 150 da Constituição Federal) dos livros, jornais e periódicos, impressos em papel, não alcança as edições disponibilizadas por qualquer outro meio diferente daquele da impressão em papel, tais como CDs, DVDs, Blu-Ray - Livros eletrônicos (em CDs, DVDs, Blu-Ray) são mercadorias normalmente tributadas pelo ICMS - "Livro em papel que acompanha material didático complementar em CD, DVD, Blu-Ray": a imunidade dos livros (em papel) não se estende aos CD´s, DVDs, Blu-Ray ou outros materiais que acompanham tais livros, ainda que necessários à compreensão ou aprendizado do seu conteúdo.

 

1. A Consulente, com CNAE principal referente a "comércio atacadista de livros, jornais e outras publicações" informa que "é empresa de direito privado, atuando no ramo de distribuição de livros, cujo objetivo é a edição de livros em qualquer idioma, a importação, exportação, comercialização, representação e distribuição de livros técnicos, culturais, científicos, didáticos, revistas, periódicos e outras publicações, bem como a importação, comercialização, locação, copiagem, produção, representação e distribuição de filmes e programas de videocassetes; cd’s; dvd; e blu-ray, educacionais e de treinamento, material áudio visual, jogos, cursos e programas de software, conforme seus atos constitutivos [...])".

 

1.1 Informa, ainda, que pretende "sanar dúvida referente ao fato de importar livros didáticos, voltados para o ensino, que são acompanhados de material didático, em formato digital, modalidade Compact Disk (CD) de áudio; Digital Versatile Disc - DVD; e Blu-Ray, utilizado para a complementação da transmissão do conteúdo educacional exigido para a compreensão e aprendizado", e que "apesar de serem objetos distintos conjugados, o caráter sistemático da relação estabelecida entre ambos impede, que o CD’s; DVD; e Blu-Ray existam sem o livro, sendo certo de que se trata de objetos complementares para a consecução dos seus fins".

 

1.2 Após citar trecho de jurisprudência do Recurso de Apelação n° 0036309-81-2010.8.26.0224 - 11ª Câmara de Direito Público do Tribunal de Justiça do Estado de São Paulo, conclui a Consulente que "a regra de imunidade prevista no artigo 150, inciso VI, alínea ‘d’ da Constituição Federal deve ser analisada de tal forma a entender que a pretensão do legislador ao imunizar a tributação dos livros, jornais e periódicos não foi apenas no sentido de que as obras publicadas em papel fariam jus a este beneficio constitucional, mas também foi a de imunizar o acesso à cultura e ás informações, que conforme informado na presente consulta, ocorre através de formato digital, modalidade Compact Disk (CD) de áudio; Digital Versatile Disc — DVD; e Blu-Ray, utilizado para a complementação da transmissão do conteúdo educacional exigido para a compreensão e aprendizado dos livros didáticos".

 

2. Desta forma questiona a Consulente:

 

"Com base nessas razões de fato e de Direito, a Consulente remete a essa Consultoria a sua dúvida acerca da aplicação da norma ao seu caso concreto, no tocante a atividade de importação e comercialização de livros acompanhados de CD´s, DVD’s, e Blu-Ray, sem que haja a incidência do Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Prestação de Serviços - ICMS, preconizado pela imunidade constitucional do art. 150, inciso VI, alínea "d".

 

Sendo assim, questiona a Consulente a incidência do Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Prestação de Serviços - ICMS na operação de importação e comercialização de livros didáticos destinados ao ensino com incidência tributária recaindo sobre os CD’s; DVD’s; e Blu-Ray, que acompanham o material, com base de cálculo fixada ad valorem, sendo que se trata de instrumento digital que complementa o aprendizado, objeto que deve ser protegido pela imunidade?" Grifos e Negritos Nossos

 

3. Inicialmente devemos notar que as questões formuladas pela Consulente podem se desmembrar em duas hipóteses distintas.

 

3.1 Primeiramente pode se questionar sobre a aplicação da imunidade constitucional (artigo 150, inciso VI, alínea "d" da CF/88) em relação à importação e comercialização de livros disponibilizados eletronicamente, no caso, na forma de CDs, DVDs, e Blu-Ray.

 

3.2 Outra questão distinta é saber ser se haveria a aplicação da imunidade constitucional (artigo 150, inciso VI, alínea "d" da CF/88) em relação à importação e comercialização de livros em papel que estejam acompanhados de material didático, em formato digital, CD, DVD, e Blu-Ray, utilizado para a complementação da transmissão do conteúdo educacional.

 

4. Como bem apontado pela Consulente, os livros, jornais e periódicos, bem como o papel destinado à sua impressão, estão amparados pela imunidade prevista no artigo 150, inciso VI, alínea "d", da Constituição Federal (Lei Complementar 87/1996, artigo 3º, I; RICMS/2000, artigo 7º, XIII).

 

5. Registre-se, todavia, que este órgão consultivo tem, reiteradamente, manifestado entendimento no sentido de que a imunidade que favorece livros, jornais, periódicos e o papel destinado à sua impressão não alcança edições efetuadas ou disponibilizadas por quaisquer outros meios diferentes daquele da impressão em papel, tais como CDs, DVDs, Blu-Ray, dentre outros.

 

5.1 Adicionalmente, coerente é o entendimento deste órgão consultivo no sentido de que os livros eletrônicos (em CDs, DVDs, Blu-Ray), uma vez que não estão abarcados pela imunidade constitucional, são mercadorias normalmente tributadas pelo ICMS, uma vez que o conceito de "mercadoria" não equivale simplesmente ao conceito restrito de "bem móvel e corpóreo".

 

6. Assim, respondendo ao questionamento (item 3.1), a mercadoria "livro eletrônico" (disponibilizado na forma de CDs, DVDs, e Blu-Ray) não se encontra albergada pela imunidade prevista no artigo 150, inciso VI, alínea "d", da Constituição Federal, devendo as respectivas operações com essas mercadorias serem normalmente tributadas.

 

7. Quanto ao segundo questionamento (item 3.2), em relação à importação e comercialização de livros em papel que estejam acompanhados de material didático, em formato digital (na forma de CDs, DVDs, e Blu-Ray), este órgão consultivo tem, reiteradamente, manifestado entendimento no sentido de que a imunidade abrange tão somente o livro (reunião de folhas ou cadernos, que compõe uma obra literária), não se estendendo aos CDs, DVDs, Blu-Ray ou outros materiais que acompanham tais livros, ainda que necessários à compreensão ou aprendizado do seu conteúdo.

 

7.1 Portanto, a Consulente deverá proceder normalmente ao débito (incidência do ICMS) do imposto em relação aos valores que se referem a tais CDs, DVDs, Blu-Ray ou outros materiais que acompanham tais livros, subtraindo da incidência do ICMS o valor que corresponder ao livro imune (em papel).”

 

5. Isso posto, respondendo às indagações “1”, “1a” e “2” da Consulente, transcritas no item 3 desta resposta, informamos que a mercadoria "livro eletrônico" (em CD, CD-ROM ou DVD) não se encontra albergada pela imunidade prevista no artigo 150, inciso VI, alínea "d", da Constituição Federal, devendo as respectivas operações com essas mercadorias serem normalmente tributadas.

 

6. Com relação às indagações “3” e “3a”, também transcritas no item 3 desta resposta, relativa à imunidade aplicável aos templos de qualquer culto, esclarecemos que esta Consultoria Tributária já se posicionou, em várias oportunidades, no sentido de que tal imunidade alcança apenas os impostos que incidem sobre os serviços, a renda e o patrimônio dos órgãos e entidades relacionados no artigo 150, inciso VI da Constituição Federal, como, aliás, dispõe o seu § 4º, não alcançando, portanto, a incidência de ICMS relativamente à venda de mercadorias por essas entidades, uma vez que esse tributo repercute economicamente no consumidor e não no contribuinte de direito, não atingindo, pois, o patrimônio, nem desfalcando rendas ou, ainda, reduzindo a eficácia dos serviços daquelas entidades.

 

7. Relativamente à menção feita pela Consulente à sistemática da substituição tributária aplicável aos produtos fonográficos (artigo 313-M do RICMS/2000), registramos que a matéria de fato, da forma como foi exposta no relato, não foi suficientemente completa e exata para uma análise conclusiva por parte deste órgão consultivo sobre o assunto.

 

8. Observamos que a Consulente transcreveu o artigo 313-M do RICMS/2000 e informou que “esses CDs são comprados pela Consulente para inserir conteúdo  didático e religioso e após a inserção são vendidos dentro do Estado de São Paulo” e que “nas operações de vendas internas dos livros eletrônicos, a Consulente figura como substituição tributária e não procede o destaque do ICMS.” No entanto, não esclareceu:

 

8.1 Qual a descrição e a classificação na NBM/SH das mercadorias adquiridas e vendidas;

 

8.2 Quem são seus fornecedores (p.ex. fabricantes ou atacadistas, substitutos ou substituídos tributários) e onde estão estabelecidos (em território paulista ou em outra Unidade da Federação);

 

8.3 Quem são seus clientes (p.ex. comerciantes varejistas ou consumidores finais);

 

8.4 Se a Consulente realiza em seu estabelecimento qualquer modalidade de industrialização das mercadorias adquiridas (de acordo com o artigo 4º, I, do RICMS/2000: “Para efeito de aplicação da legislação do imposto, considera-se: I - industrialização, qualquer operação que modifique a natureza, o funcionamento, o acabamento, a apresentação ou a finalidade do produto ou o aperfeiçoe para consumo, tal como: a) a que, executada sobre matéria-prima ou produto intermediário, resulte na obtenção de espécie nova (transformação); b) que importe em modificação, aperfeiçoamento ou, de qualquer forma, alteração do funcionamento, da utilização, do acabamento ou da aparência do produto (beneficiamento); c) que consista na reunião de produtos, peças ou partes e de que resulte um novo produto ou unidade autônoma (montagem); d) a que importe em alteração da apresentação do produto pela colocação de embalagem, ainda que em substituição à original, salvo quando a embalagem aplicada destinar-se apenas ao transporte da mercadoria (acondicionamento ou reacondicionamento); e) a que, executada sobre o produto usado ou partes remanescentes de produto deteriorado ou inutilizado, o renove ou restaure para utilização (renovação ou recondicionamento)”).

 

9. Ausentes tais informações, informamos que as respostas às indagações “1b” e “3b” da Consulente, transcritas no item 3 desta resposta, restam prejudicadas.

 

10. Caso a Consulente possua dúvida pontual acerca da substituição tributária aplicável às mercadorias objeto de suas operações, poderá formular nova consulta, devendo atentar para o disposto nos artigos 510 e seguintes do RICMS/2000, especialmente quanto à exposição completa e exata da matéria de fato objeto de dúvida e à indicação, de modo sucinto e claro, da dúvida a ser dirimida (artigo 513, II, “a” e “c” do mesmo Regulamento).

 

11. Por fim, saliente-se que, em consulta ao CADESP, verificamos que constam como atividades desenvolvidas pela Consulente somente “atividades de organizações religiosas” (CNAE principal - 9491-0/00) e “comércio varejista de livros” (CNAE secundário - 4761-0/01); não constam, portanto, registros de outras atividades desenvolvidas no estabelecimento.

 

12. Ressaltamos que a CNAE deve refletir a atividade econômica principal do estabelecimento, o que não impede a realização de outras atividades secundárias, que também devem ser registradas. Portanto, a Consulente deverá providenciar a inclusão de todas as atividades que desenvolve em seu Cadastro de Contribuinte (conforme Portaria CAT-92/1998, Anexo III, artigo 12, inciso II, alínea “h”), sem prejuízo do disposto no § 3º do artigo 29 do RICMS/2000.

 

 

A Resposta à Consulta Tributária aproveita ao consulente nos termos da legislação vigente. Deve-se atentar para eventuais alterações da legislação tributária.

 

 

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