1. A Consulente, que declara no Cadastro de Contribuintes do ICMS – CADESP o exercício da atividade principal de armazéns gerais - emissão de warrant (Classificação Nacional de Atividades Econômicas – CNAE 52.11-7/01) e, dentre as diversas atividades secundárias, a de depósitos de mercadorias para terceiros, exceto armazéns gerais e guarda-móveis (CNAE 52.11-7/99), ingressa com consulta relativamente às obrigações acessórias nas operações de comodato de bens pertencentes a cliente depositante situado em outro Estado e que se encontram depositados em armazém geral paulista.

2. Relata que clientes depositantes localizados em outro Estado pretendem remeter equipamentos de sua propriedade para armazenagem no estabelecimento paulista da Consulente. Informa que se tratam de equipamentos destinados a hospitais e clínicas localizados no Estado de São Paulo, cuja negociação futura envolverá operações de comodato.

3. Acrescenta que a remessa dos equipamentos para armazenagem no estabelecimento paulista da Consulente será acobertada por Nota Fiscal emitida pelo proprietário depositante, com destaque do imposto e sob o CFOP 6.905.

4. Informa que, por ocasião da saída do bem do seu estabelecimento (armazém geral paulista) com destino ao estabelecimento paulista comodatário, o depositante situado em outro Estado emitirá Nota Fiscal de remessa em comodato contra o destinatário (hospitais e clínicas situadas em território paulista), sem destaque do imposto, utilizando o CFOP 6.908. Por sua vez, a Consulente emitirá Nota Fiscal de remessa de bem por conta e ordem de terceiros, sob o CFOP 5.923, para amparar o trânsito físico do equipamento até o comodatário. Após o término do contrato de comodato, o comodatário remeterá o equipamento em retorno ao armazém geral da Consulente.

5. Diante do exposto, a Consulente formula as seguintes indagações:

5.1. Se as saídas dos equipamentos do armazém geral da Consulente com destino à locação/comodato estão amparadas pela não incidência do artigo 7º, inciso IX, do RICMS/2000, não havendo destaque do ICMS na referida Nota Fiscal que acompanhará o bem até o comodatário;

5.2. Se após o término do contrato de comodato a remessa do bem em retorno ao armazém geral paulista por conta do comodatário não contribuinte do ICMS poderá ser amparada por Nota Fiscal de entrada a ser emitida pela Consulente, sob o CFOP 1.909, sem destaque do imposto, haja vista a impossibilidade de emissão de Nota Fiscal por parte do comodatário não contribuinte (hospitais e clínicas que não possuem inscrição estadual).

6. Preliminarmente, esclarece-se que no entendimento deste órgão consultivo, como já reiteradamente manifestado, para que seja possível a aplicação das normas próprias de armazém geral (a exemplo do artigo 7º, incisos I a III, e Anexo VII, do RICMS/2000) é necessário que o estabelecimento depositário esteja devidamente constituído como tal. Assim, o estabelecimento depositário, armazém geral, deve:

6.1. Estar inserido no conceito legal de armazém geral, nos exatos termos definido pelo Decreto Federal nº 1.102, de 21-11-1903, ou, em se tratando de armazém agropecuário, tenha sido instituído nos exatos termos da Lei Federal nº 9.973/2000 e do Decreto Federal nº 3.855/2001, emitindo títulos em conformidade com a Lei Federal nº 11.076/2004, nas respectivas operações de remessa e retorno;

6.2. Ter por objeto a fiel guarda e conservação de mercadorias e a emissão de títulos especiais que as representem, cuja atividade, atualmente, está classificada no código CNAE 5211-7/01 – Armazéns Gerais - emissão de warrants; e

6.3. Ainda, estar devidamente registrado como armazém geral na Junta Comercial do Estado de São Paulo – JUCESP.

6.4. Cumpridos esses requisitos, poderá o estabelecimento classificar-se como armazém geral e se valer das normas próprias a ele aplicáveis no Estado de São Paulo, em especial a não incidência do artigo 7º, incisos I e III, do RICMS/2000 e as regras de emissão de documentos fiscais previstas no Capítulo II do Anexo VII, também do RICMS/2000.

7. Nesse ponto, vale apontar que a Consulente, em seus dados cadastrais no CADESP, registrou o exercício simultâneo das atividades econômicas “armazéns gerais - emissão de warrant” (CNAE 52.11-7/01) e “depósitos de mercadorias para terceiros, exceto armazéns gerais e guarda-móveis” (CNAE 52.11-7/99). Isso porque o exercício em um mesmo estabelecimento de ambas as atividades é incongruente, dado que são atividades incompatíveis. Explica-se: ou o estabelecimento se configura como armazém geral e, assim, está sujeito às regras que lhes são próprias; ou atua como deposito de terceiros, sujeito às regras ordinárias de tributação, afastando, assim, a aplicação da disciplina de armazém geral;

7.1. Desse modo, considerando as regras específicas e restritivas que orientam a atividade de armazém geral, alerta-se que, em princípio, essa atividade não é compatível com a de “depósito de mercadorias para terceiros, exceto armazéns gerais e guarda móveis” (CNAE 52.11-7/99), como expressa a própria classificação. Assim, ambas as atividades não podem ser exercidas por um mesmo estabelecimento (sob mesma inscrição estadual). Diante disso, recomenda-se que a Consulente providencie os devidos ajustes cadastrais em seus registros e perante os órgãos pertinentes, sob pena de eventuais sanções cabíveis.

8. Não obstante o exposto, tendo em vista que a Consulente afirma se tratar de armazém geral devidamente constituída como tal e com os devidos registros na JUCESP, a presente resposta partirá do pressuposto de que a Consulente, estabelecimento depositário dos bens remetidos por contribuinte situado em outro Estado, classifica-se de fato como armazém geral nos termos acima delineados, sendo o apontado no item 7 supra mera incongruência cadastral que deverá ser sanada. Dessa forma, a Consulente poderá aproveitar, como dito anteriormente, da disciplina prevista no artigo 7º, incisos I e III e no Capítulo II do Anexo VII, todos do RICMS/2000.

9. Ademais, registre-se também que esta resposta levará em consideração que os equipamentos ora cedidos em comodato se encontram registrados como bens do ativo imobilizado junto ao contribuinte depositante situado em outro Estado e serão devolvidos em condições de uso.

10. Feitas as observações iniciais, no que se refere às operações de depósito de bens ou mercadorias em armazém geral situado em unidade da Federação diversa do estabelecimento depositante, cumpre informar que o artigo 10 do Anexo VII do RICMS/2000, com base no artigo 30 do Convênio s/nº, de 15 de dezembro de 1970, estabelece os procedimentos aplicáveis nessas situações.

11. Assim, na saída do bem depositado no estabelecimento da Consulente (armazém geral paulista) com destino ao estabelecimento do comodatário situado em território paulista, o depositante localizado em unidade Federada diversa, consoante “caput” do artigo 10 do Anexo VII do RICMS/2000, deverá emitir Nota Fiscal consignando como destinatário o comodatário paulista (hospital ou clínica médica), sem destaque do ICMS, sob o CFOP 6.908 (Remessa de bem por conta de contrato de comodato), indicando em “Dados Adicionais” que o bem será retirado do armazém geral (devendo constar o endereço, números de inscrição estadual, CNPJ, e demais dados que o identifique).

12. Por ocasião dessa saída, importante lembrar que o armazém geral é considerado responsável pelo pagamento do imposto devido, caso devido, na saída do bem depositado por contribuinte de outro Estado, conforme previsão do inciso I do artigo 11 do RICMS/2000.

12.1. Nessa linha, determina o item 1 do § 2º do artigo 10 do Anexo VII do RICMS/2000, que a Consulente, no ato da saída do equipamento depositado em seu estabelecimento, emitirá Nota Fiscal em nome do estabelecimento comodatário, destinatário do bem, sob o CFOP 5.923 (Remessa de bem por conta e ordem de terceiros, em operações com armazém geral), informando os dados presentes na Nota Fiscal descrita no item 11 retro, emitida pelo depositante por ocasião da remessa ao comodatário (artigo 10, § 2º, item 1, alínea “c”, do Anexo VII do RICMS/2000).

12.1.2. Vale ressaltar que, apesar da responsabilidade do armazém geral relativamente a tal saída, essa Nota Fiscal não terá destaque do imposto, haja vista tratar-se de saída de bem em razão de comodato, operação alcançada pela não incidência prevista no inciso IX do artigo 7º do RICMS/2000.

12.2. Ato contínuo, a Consulente (armazém geral) emitirá Nota Fiscal de retorno simbólico, em nome do depositante situado em outro Estado, sem destaque do valor do imposto, conforme preceitua o item 2 do § 2º do artigo 10 do Anexo VII do RICMS/2000, sob o CFOP 6.907 (Retorno simbólico de bem depositado em armazém geral), devendo ser referenciados em “Dados Adicionais” os seguintes documentos fiscais: (i) Nota Fiscal emitida pelo depositante de outro Estado por ocasião da saída do bem depositado em destino ao comodatário, descrita no item 11 retro (artigo 10, § 2º, 2, “c”, do Anexo VII do RICMS/2000); e (ii) Nota Fiscal emitida pelo armazém geral na saída do bem com destino ao comodatário, descrita no subitem 12.1 retro (artigo 10, § 2º, 2, “d”, do Anexo VII do RICMS/2000).

12.2.1. Esse documento fiscal deverá ser registrado pelo estabelecimento depositante em seu livro Registro de Entradas, dentro de 10 dias, contados da saída efetiva do bem do armazém geral com destino ao comodatário (artigo 10, § 4º, do Anexo VII do RICMS/2000).

13. Frise-se que o bem será acompanhado no seu transporte dos documentos fiscais referidos no item 11 e no subitem 12.1 desta resposta, em consonância ao que prevê o artigo 10, § 3º, do Anexo VII do RICMS/2000.

14. Findo o contrato de comodato do equipamento em questão, relativamente ao seu retorno físico com destino ao armazém geral da Consulente, por conta e ordem do depositante comodante, esta Consultoria tem o entendimento de que a operação de retorno do bem pode se equiparar a uma devolução de mercadoria.

14.1. Nesse ponto, deve ser registrado que, dado que a devolução de mercadoria é operação que tem por objeto anular todos os efeitos de uma operação anterior, (inciso IV do artigo 4º do RICMS/2000), as Notas Fiscais relativas à devolução reproduzir todos os elementos constantes das Notas Fiscais constantes da operação original anterior.

15. Assim a operação de devolução em análise (retorno do comodato) deverá anular a operação de saída em comodato de bem depositado em armazém geral situado em Estado diverso, cujos procedimentos da operação original estão normatizados pelo disposto no artigo 30 do Convênio S/Nº, de 15 de dezembro de 1970 (artigo 10 do Anexo VII do RICMS/2000), e foram descritos nos itens 11 e 12 acima.

16. Dessa forma, para anular as operações anteriores, deveriam ser emitidas Notas Fiscais com destino ao armazém geral e ao estabelecimento depositante situado em outro Estado. Todavia, deve-se lembrar que o comodatário (remetente do bem em devolução) é estabelecimento não contribuinte do imposto e não está inscrito no Cadastro de Contribuintes do ICMS deste Estado, desobrigado, consequentemente, à emissão de documentos fiscais. Nesse contexto, de acordo com o artigo 136, inciso I, alínea “a”, do RICMS/2000, o armazém geral (Consulente) e o comodante depositante localizado em outro Estado deverão emitir Notas Fiscais referentes à entrada do bem em retorno após término do contrato de comodato, da seguinte forma:

16.1. O depositante comodante localizado em outro Estado emitirá Nota Fiscal de entrada, sob o CFOP 2.909 (Retorno de bem recebido por conta de contrato de comodato), sem destaque do imposto, refletindo e referenciando o documento fiscal descrito no item 11 retro que acobertou a remessa original para comodato. Também deve ser informado no campo “Dados Adicionais” que o bem será entregue no armazém geral paulista (razão social, endereço, CNPJ, IE e demais dados que o identifique);

16.2. O armazém geral (Consulente) emitirá Nota Fiscal de entrada para acobertar a remessa do bem em retorno após encerrado o comodato, consignando o CFOP 1.909 (Retorno de bem recebido por conta de contrato de comodato), sem destaque do imposto em razão da não incidência prevista no inciso X do artigo 7º do RICMS/2000. Também deve ser referenciado o documento fiscal descrito no subitem 12.1 retro, informando que se trata de remessa por conta e ordem do comodante, depositante do outro Estado, com destino a armazém geral paulista, e deve-se indicar no campo “Informações Complementares” que se trata de devolução de remessa de bem remetido por comodato por conta e ordem de terceiro.

16.3. Além disso, o estabelecimento depositante, para anular a operação descrita no item 12.2 retro, deve emitir uma Nota Fiscal de remessa simbólica em nome do armazém geral para escrituração do bem junto ao estabelecimento da Consulente.

16.3.1. Nesse ponto, nota-se que, em decorrência da anulação da operação de saída para não contribuinte, de bem depositado em armazém geral por depositante situado em outro estado, haverá a existência de dois documentos fiscais emitidos contra o armazém geral (subitens 16.2 e 16.3) com o objetivo de amparar a entrada do bem em seu estabelecimento, por conta e ordem do depositante do outo Estado.

16.3.2. Assim, relativamente à escrituração desses dois documentos fiscais retro informados e de forma a evitar a duplicidade de estoques, a título colaborativo, recomenda-se à Consulente seguir as instruções constantes do Guia Prático EFD-ICMS/IPI (cuja versão atualmente vigente é a 3.0.6 - disponível para consulta em http://sped.rfb.gov.br), especialmente no que se refere ao campo 09 do Registro C170, que trata da movimentação física do bem ou mercadoria. 

17. Por fim, cabem derradeiras observações:

17.1. Por se tratar de um contrato de comodato, cujo bem infungível retorna ao armazém geral depositário original, em condições regulares de uso, esse equipamento estará novamente disponível para novas cessões em contrato de comodato por parte do proprietário depositante situado em outro Estado. Caso o depositante ceda o bem em comodato novamente para terceiros, deverá repetir os procedimentos descritos nesta resposta.

17.2. Não obstante o exposto na presente resposta, recorda-se que a Consulente, na qualidade de depositário, é considerado responsável pelo pagamento do imposto devido, caso devido, na saída do bem depositado por contribuinte de outro Estado (inciso I do artigo 11 do RICMS/2000). No entanto, por se tratar de operação de cessão de bem em comodato, não há a incidência do imposto, conforme inciso IX do artigo 7º do RICMS/2000. Portanto, recomenda-se à Consulente que mantenha documentação idônea para, caso venha a ser questionada pelo Fisco, poder comprovar a regularidade da operação e a efetiva situação fática ocorrida (saída do bem recebido para depósito com destino a terceiro em função de cessão em comodato).

17.3. Cabe ainda esclarecer que, em virtude da limitação da competência outorgada pela Constituição Federal, o entendimento contido nesta resposta somente prevalece dentro do território paulista. Assim, por as operações em comento envolverem depositante situado em outro Estado, recomenda-se que seja efetuada consulta junto ao fisco do outro Estado, para confirmar seu entendimento quanto à matéria.

18. Nestes termos, consideram-se respondidos os questionamentos da Consulente.