1. A Consulente, cuja atividade registrada no Cadastro de Contribuintes no Estado de São Paulo – CADESP – é o Comércio atacadista de máquinas, aparelhos e equipamentos para uso agropecuário; partes e peças (CNAE 46.61-3/00), questiona, nas operações comerciais realizadas entre contribuintes substituídos, cuja mercadoria tenha sido objeto de ICMS retido por substituição tributária na primeira etapa da comercialização da cadeia, como deverá ser calculado o valor que deveria ser cobrado do substituído, se ele fosse submetido ao regime comum de tributação.

2. Menciona a resposta à consulta 22122/2020, e considerando o valor que é demonstrado no exemplo do Cenário 1 – Quadros da GIA e EFD do Contribuinte C (páginas 7 e 8) do Manual da Portaria CAT 66/2018, entende que, quanto ao valor que seria cobrável do destinatário, nas operações de saída de mercadorias adquiridas por contribuintes substituídos de contribuintes substituídos, deverá corresponder ao valor resultante da aplicação da alíquota interna sobre a diferença entre a base de cálculo da retenção (calculada pelo substituto) e o valor da base de cálculo que seria atribuída à operação própria do contribuinte substituído (no caso, a Consulente), caso estivesse submetido ao regime comum de tributação.

3. Após apresentar um memorial de cálculo, alega que “esse é o entendimento conferido à expressão “valor da parcela do imposto retido cobrável do destinatário” (artigo 274, § 3º, item 1, in fine, do RICMS/2000), que possui a mesma lógica do disposto no § 4º, item 2, alínea “a” do artigo 269, também do RICMS/2000, muito embora esse dispositivo trate especificamente de hipóteses de ressarcimento do imposto recolhido antecipadamente [...]", ou seja, a norma foi adotada por analogia e por isto não é expressa quanto à fórmula utilizada para o cálculo o valor cobrável do destinatário. Indaga se está correto esse entendimento.

4. Indaga, por fim, se a fórmula de cálculo disposta acima representa o valor que poderia ser cobrado do substituído se esse adotasse o regime normal de apuração e é este o resultado que deve constar no Registro C197 de Código de Ajuste SP90090278, ou a fórmula não se aplica e o valor que deve constar no Registro C197 de Código SP90090278 quando item de CST 60 é fruto do valor constante na TAG da NF-e do Fornecedor, que consta no lançamento da Nota Fiscal de Entrada do Contribuinte C como ICMS-ST recolhido anteriormente.

5. Preliminarmente, observa-se que a Consulente questiona o conceito de valor de imposto retido cobrável do destinatário e, também, quanto ao preenchimento do campo C197 do SPED Fiscal/EFD ICMS IPI, questionamento já realizado pela Consulente e anteriormente respondido por este órgão consultivo na resposta à consulta 23324/2021. Dessa forma, a presente resposta abordará apenas a primeira pergunta, sendo considerada prejudicada a segunda indagação quanto ao preenchimento de campos do SPED Fiscal/EFD ICMS IPI.

6. Posto isso, nos termos do que dispõe o artigo 278 do RICMS/2000:

“Artigo 278 - O contribuinte substituído, relativamente às operações com mercadoria ou prestações de serviço recebidas com imposto retido, escriturará o livro Registro de Entradas e o Registro de Saídas na forma prevista neste regulamento, com utilização da coluna "Outras", respectivamente, de "Operações ou Prestações sem Crédito do Imposto" e "Operações ou Prestações sem Débito do Imposto" (Lei 6.374/89, art. 67, § 1º, e Ajuste SINIEF-4/93, cláusula sexta, com alteração do Ajuste SINIEF-2/96, cláusula segunda).

§ 1º - O valor do imposto retido ou de parcela do imposto retido, indicado no documento fiscal:

1 - não será incluído na escrituração da coluna "Outras";

2 - será indicado na coluna "Observações", ressalvado o disposto no parágrafo seguinte.

§ 2º - Na escrituração, no livro Registro de Entradas, de Nota Fiscal que acoberte operações interestaduais sujeitas ou não ao imposto, cujas mercadorias estejam sujeitas ao regime de substituição tributária, os valores do imposto retido relativo a tais operações serão lançados, separadamente, na coluna "Observações".

[...]” (grifo nosso)

7. Dessa feita, o valor do imposto retido ou da parcela do imposto retido não deve ser incluído na escrituração da coluna “Outras” e deve ser indicado na coluna “Observações”. Logo, do valor a ser lançado na coluna “Outras”, indicado na alínea “b” do item 7 do artigo 214 do mesmo Regulamento, deve ser excluído o valor do imposto retido ou da parcela do imposto retido – a depender da situação, se adquirido de contribuinte substituto ou substituído, como se verá a seguir.

8. Posto isso, vale transcrever o §3º do artigo 274 do RICMS/2000:

“Artigo 274 - O contribuinte substituído, ao realizar operação com mercadoria ou prestação de serviço que tiver recebido com imposto retido, emitirá documento fiscal, sem destaque do valor do imposto, que conterá, além dos demais requisitos, a seguinte indicação "Imposto Recolhido por Substituição - Artigo......do RICMS" (Lei 6.374/89, art. 67, § 1º, e Ajuste SINIEF-4/93, cláusula terceira, na redação do Ajuste SINIEF-1/94).

[...]

§ 3º - O contribuinte substituído que realizar operações destinadas ao território paulista, com a finalidade de comercialização subseqüente, ou prestação de serviço vinculada a operação ou prestação abrangida pela substituição tributária, deverá, no campo "Informações Complementares" do documento fiscal:

1 - indicar a base de cálculo sobre a qual o imposto foi retido e o valor da parcela do imposto retido cobrável do destinatário;

2 - relativamente a cada mercadoria, discriminar as indicações previstas no item anterior.

[...]” (grifo nosso)

9. Depreende-se do exposto que o contribuinte substituído, quando der saída da mercadoria, deve emitir a respectiva Nota Fiscal nos termos do artigo 274 do RICMS/2000 e indicar, quando realizar operações destinadas ao território paulista e com a finalidade de comercialização subsequente, no campo “Informações Complementares” da Nota Fiscal, não só a base pela qual o imposto foi inicialmente retido, como também o valor da parcela do imposto retido cobrável do destinatário (artigo 274, § 3º, do RICMS/2000).

9.1. Nesse contexto, ressalte-se que o valor da parcela do imposto retido cobrável do destinatário não é o valor total do imposto retido antecipadamente pelo contribuinte substituto. Com efeito, como já se manifestou essa consultoria em outras oportunidades, o valor da parcela do imposto retido cobrável do destinatário, a ser informado no campo "Informações Complementares" da Nota Fiscal emitida por contribuinte substituído, na ocasião de venda para outro contribuinte com a finalidade de comercialização subsequente, é, de fato, o valor resultante da aplicação da alíquota interna sobre a diferença entre a base de cálculo da retenção (calculada pelo substituto) e o valor da base de cálculo que seria atribuída à operação própria do contribuinte substituído (no caso, a Consulente), caso estivesse submetido ao regime comum de tributação. Em outras palavras, o valor informado deve ser aquele que seria devido apenas pela operação própria da Consulente e que já foi considerado no momento da definição da base de cálculo da substituição tributária, por parte do substituto, mediante a aplicação do IVA-ST.

9.2. Esse é o entendimento conferido à expressão “valor da parcela do imposto retido cobrável do destinatário" (artigo 274, § 3º, item 1, in fine, do RICMS/2000), que possui a mesma lógica do disposto no § 4º, item 2, alínea “a” do artigo 269, também do RICMS/2000, muito embora esse dispositivo trate especificamente de hipóteses de ressarcimento do imposto recolhido antecipadamente.

10. Sendo assim, o contribuinte substituído tributário, ao adquirir mercadorias com substituição tributária (seja essa aquisição de contribuinte substituto ou substituído) e escriturar o Livro Registro de Entradas, deve, na coluna “Outras”, excluir o valor do imposto retido ou de parcela do imposto retido. Por sua vez, esse valor do imposto retido ou de parcela do imposto retido deve ser lançado na coluna “Observações”.

10.1. Desse modo, o valor a ser excluído da coluna “Outras”, e que deve ser lançado na coluna “Observações”, será o valor do imposto retido, quando se tratar de aquisição direta de contribuinte substituto – e virá destacado em campo próprio da Nota Fiscal –, ou será o valor de parcela do imposto retido, quando se tratar de aquisição direta de contribuinte substituído – e virá destacado no campo “Informações Complementares” da Nota Fiscal.

11. Por fim, vale dizer que, caso o documento fiscal não apresente os valores de base de cálculo da substituição tributária e o respectivo valor do imposto no campo “Informações Complementares”, a Consulente deve solicitá-los ao seu fornecedor distribuidor (substituído).

12. Quanto ao segundo questionamento, que restou prejudicado, vale repisar a orientação já expressa na resposta à consulta 23324/2021 formulada pela própria Consulente, de que dúvidas envolvendo questão de caráter técnico-operacional (como o preenchimento de campos do SPED Fiscal/EFD ICMS IPI e a interpretação das instruções contidas nos manuais da GIA/EFD ICMS IPI) poderão ser sanadas por meio do canal “Fale Conosco” (https://portal.fazenda.sp.gov.br/Paginas/fale-conosco.aspx).