1. A Consulente, optante pelo Simples Nacional, que tem como atividade principal a de comércio a varejo de peças e acessórios novos para motocicletas e motonetas (CNAE 45.41-2/06), relata que grande parte das mercadorias que adquire para revenda (presencialmente e por comércio eletrônico) está sujeita à sistemática da substituição tributária e são remetidas para armazenagem em um operador logístico e depósito de terceiros localizado no Estado de São Paulo. Acrescenta que cerca de 95% das vendas são destinados a consumidor final em operação interna ou interestadual.

2. Expõe que pretende optar, no futuro próximo, pelo Regime Periódico de Apuração – RPA e, também, aderir ao regime especial para e-commerce previsto no Decreto nº 57.608/2011 e suas alterações.

3. Nesse contexto, indaga:

3.1. como deve preceder em relação às vendas a consumidor final, no contexto do referido regime especial;

3.2. se o detentor do regime especial em comento deve obter um “novo CNPJ” na condição de estabelecimento filial, no mesmo endereço do seu estabelecimento atual para realizar as vendas ao consumidor final e qual seria o procedimento a ser observado, já que o §2º do artigo 6º do Decreto 57.608/2011 menciona o requerimento de uma nova inscrição específica no cadastro de contribuinte para realizar tais operações;

3.3. como deverá proceder quanto ao recolhimento do ICMS-ST nas operações internas, na condição de substituto tributário;

3.4. se, no caso das operações interestaduais, deverá destacar o ICMS próprio e o ICMS-ST nas transferências das mercadorias para o estabelecimento com a inscrição específica;

3.5. quais os procedimentos para emissão das Notas Fiscais de remessa das mercadorias para armazenamento no operador logístico e depósito de terceiros no âmbito do regime especial.

4. Inicialmente, convém explicitar que o estabelecimento do contribuinte substituído que tiver recebido mercadoria ou serviço com retenção do imposto poderá ressarcir-se do valor do imposto retido ou da parcela do imposto retido em favor deste Estado, referente à operação subsequente, quando promover saída destinada a outro Estado. Em algumas situações, pode ocorrer acúmulo desses valores a serem ressarcidos e para prevenir essa situação, o Decreto nº 57.608/2011 estabeleceu a possibilidade de concessão de regime especial para atribuição da condição de substituto tributário às empresas varejistas que atuem como centro de distribuição ou que realizem operações de vendas destinadas a consumidor final por meio de internet, serviços de telemarketing ou plataformas eletrônicas.

5. Nota-se, entretanto, que o Decreto nº 57.608/2011 definiu em seu artigo 6º que é vedado ao estabelecimento detentor do regime especial promover saída com destino a consumidor final, contribuinte ou não do imposto, como se lê:

“Artigo 6º - Fica vedado, ao estabelecimento detentor do regime especial a que se refere o artigo 1º, promover saída com destino a consumidor final, contribuinte ou não do imposto. (Redação dada ao artigo pelo Decreto 62.250, de 04-11-2016; DOE 05-11-2016)

§ 1º - Na hipótese em que a operação interna de comercialização a consumidor final, contribuinte ou não do imposto, seja realizada por outro estabelecimento varejista do mesmo titular do estabelecimento detentor do regime especial, este fica autorizado a realizar a entrega da mercadoria ao adquirente (remessa física), por conta e ordem do estabelecimento vendedor.

§ 2º - Para realizar operações de comercialização a consumidor final, contribuinte ou não do imposto, não enquadradas no § 1º, o contribuinte detentor do regime especial deverá requerer inscrição específica no Cadastro de Contribuintes do ICMS, observando-se que:

1 - será dispensada a demonstração da segregação física dos estabelecimentos e de estoques;

2 - a remessa física da mercadoria ao consumidor final, contribuinte ou não do imposto, deverá ser realizada pelo estabelecimento detentor da inscrição estadual referida no “caput” deste parágrafo.

§ 3º - Será devido o imposto relativo à substituição tributária, pelo estabelecimento detentor do regime especial, nas hipóteses previstas nos §§ 1º e 2º, no momento da realização da operação de saída simbólica da mercadoria para o estabelecimento que realizou a operação interna de comercialização a consumidor final, contribuinte ou não do imposto.

§ 4º - Não será devido o imposto relativo à substituição tributária, pelo estabelecimento detentor do regime especial, nas hipóteses previstas no § 2º, quando se tratar de operação interestadual de comercialização a consumidor final, contribuinte ou não do imposto.

§ 5º - Nos termos do § 3º do artigo 52 do Regulamento do ICMS, são também consideradas internas, para fins do disposto neste decreto, as operações com mercadorias entregues a consumidor final não contribuinte do imposto no território deste Estado, independentemente do seu domicílio ou da sua eventual inscrição no Cadastro de Contribuintes do ICMS de outra unidade federada.”

6. Assim, no caso de operação destinada a consumidor final, a venda da mercadoria poderá ser efetuada, conforme previsto nos §§ 1º e 2º do artigo 6º do Decreto nº 57.608/2011: (i) por outro estabelecimento varejista do mesmo titular do estabelecimento detentor do regime especial, no caso de operações internas, sendo que este fica autorizado a realizar a entrega da mercadoria ao adquirente por conta e ordem do estabelecimento vendedor; ou (ii) mediante o requerimento de inscrição estadual no Cadastro de Contribuintes do ICMS específica para este fim, hipótese em que a remessa física da mercadoria será feita por esse estabelecimento.

7. O contribuinte detentor do regime especial deve requerer inscrição específica no Cadastro de Contribuintes do ICMS, sendo dispensada a demonstração da segregação física dos estabelecimentos e de estoques. Nesse caso, o contribuinte terá dois estabelecimentos, com duas inscrições estaduais, sendo uma específica para atender o § 2º, do artigo 6º, do Decreto nº 57.608/2011, no mesmo endereço.

7.1 Eventuais dúvidas referentes à solicitação da inscrição estadual específica, após concessão do regime especial, por terem natureza eminentemente procedimental, devem ser encaminhadas ao “Fale Conosco”, disponibilizado pela Secretaria da Fazenda no endereço eletrônico portal.fazenda.sp.gov.br através do caminho “Ajuda/Fale Conosco/E-mail”. Alternativamente, a Consulente poderá comparecer ao Posto Fiscal a que se vinculem suas atividades, a fim de obter as orientações. Recomendamos, no entanto, a leitura da Portaria CAT 92/1998.

8. Prosseguindo, quanto à operacionalização do regime especial, a Consulente deverá transferir simbolicamente para o estabelecimento com inscrição estadual específica as mercadorias que se destinam à venda interna ou interestadual para consumidor final, contribuinte ou não do imposto, destacando o ICMS-ST na hipótese de venda interna.

9. Ressalta-se que conforme previu o § 4º do artigo 6º do Decreto nº 57.608/2011, não será devido o imposto relativo à substituição tributária relativamente ao Estado de São Paulo pelo detentor do regime especial quando se tratar de operação interestadual de comercialização a consumidor final, contribuinte ou não do imposto.

10. Registre-se que, no caso de operação interestadual, seja o destinatário contribuinte ou não, a Consulente deve observar as normas da legislação tributária da unidade federada de destino da mercadoria, bem como de qualquer Convênio e Protocolo assinados entre os Estados, inclusive em relação a regime de substituição tributária. Acrescente-se que no caso de operação interestadual com estabelecimento varejista de mesma titularidade, não se aplica o previsto no § 1º do artigo 6º do Decreto nº 57.608/2011.

11. Logo, nas operações de vendas interestaduais com saída das mercadorias que foram adquiridas sem imposto retido antecipadamente por substituição tributária em razão do regime especial definido no Decreto nº 57.608/2011 podem ocorrer quatro situações distintas:

11.1. vendas interestaduais destinadas a não contribuinte – nesse caso a venda deve ser feita pelo estabelecimento de inscrição estadual específica, que, por ocasião da saída da mercadoria, deverá realizar o recolhimento do imposto aplicando a alíquota referente à operação interestadual, bem como recolher [se devido] o imposto correspondente à diferença entre a alíquota interna e a interestadual [em favor do Estado de destino].

11.2. vendas interestaduais para contribuinte do imposto, consumidor final da mercadoria – nesse caso a venda deve ser feita pelo estabelecimento de inscrição estadual específica, que, por ocasião da saída da mercadoria, deverá realizar o recolhimento do imposto aplicando a alíquota referente à operação interestadual.

11.3. vendas interestaduais para contribuinte do imposto situado em Estado que não possui Convênio ou Protocolo com o Estado de São Paulo – nesse caso a Consulente poderá realizar a venda por sua inscrição própria, e deverá realizar o recolhimento do imposto aplicando a alíquota referente à operação interestadual.

11.4. vendas interestaduais para contribuinte do imposto situado em Estado que possui Convênio ou Protocolo com o Estado de São Paulo – nesse caso a Consulente poderá realizar a venda por sua inscrição própria, aplicando a alíquota referente à operação interestadual e ficando, também, responsável pela retenção antecipada do imposto, por substituição tributária, em favor de outro Estado.

12. Nas vendas internas, o estabelecimento detentor do regime especial, quando da transferência ao estabelecimento de inscrição específica de produto a ser vendido para consumidor final paulista, irá apurar o ICMS-ST na forma do artigo 8º do Decreto nº 57.608/2011, e deverá destacar a respectiva base de cálculo e valor do ICMS-ST nos campos próprios da Nota Fiscal de transferência respectiva, nos termos do inciso IV da Portaria CAT 06/2012 c/c artigo 273 do RICMS/2000. Por sua vez, o estabelecimento de inscrição específica deverá emitir Nota Fiscal assim como um contribuinte substituído emitiria, nos termos do artigo 274 do RICMS/2000, sem destaque do imposto.

13. Quanto à aquisição das mercadorias, destaque-se que, de acordo com os artigos 2º e 3º do Decreto nº 57.608/2011, o contribuinte substituto tributário, quando promover saída de mercadoria sujeita ao regime de substituição tributária a destinatário detentor do regime especial, fica desobrigado da retenção e recolhimento do imposto incidente sobre as operações subsequentes. Além disso, o estabelecimento detentor do regime especial fica dispensado do recolhimento antecipado do imposto, previsto no artigo 426-A do RICMS/2000, relativamente à entrada no território deste Estado de mercadoria procedente de outra unidade da Federação.

14. Nesse sentido, na aquisição das mercadorias pela Consulente não haverá retenção ou antecipação do imposto devido por substituição tributária, ainda que posteriormente a mercadoria seja vendida presencialmente pelo estabelecimento de inscrição estadual específica.

15. Com efeito, nas operações internas de comercialização a consumidor final, conforme §3º do artigo 6º do Decreto nº 57.608/2011, é devido o imposto relativo à substituição tributária, pelo estabelecimento detentor do regime especial, no momento da realização da operação de saída simbólica da mercadoria para o estabelecimento que realizou a operação interna de comercialização a consumidor final, contribuinte ou não do imposto.

16. Em relação à operacionalização das atividades da Consulente nos termos da Portaria CAT-31/2019, consistente no armazenamento das mercadorias em estabelecimento de operador logístico, e do Decreto nº 57.608/2011, em comento, observa-se que, a princípio, a conjugação das duas disciplinas encontra óbice, ao menos aparente, na legislação que regulamenta a matéria, especificamente no tocante à exigência, contida no item 2 do § 2º do artigo 6º do Decreto nº 57.608/2011, de que a remessa física da mercadoria ao consumidor final, contribuinte ou não do imposto, deverá ser realizada pelo estabelecimento detentor do regime especial. É necessária, portanto, uma análise mais detida da legislação citada.

17. É preciso ressaltar, de início, que o preceito citado no item anterior é válido e deve, em regra, ser observado pelos contribuintes sujeitos ao regime especial em tela. Entretanto, há de se ter em mente a evolução constante do ambiente negocial no qual se inserem as operações de circulação de mercadorias, que exige cada vez mais agilidade e eficiência dos seus participantes.

18. Note-se, inclusive, que o próprio Decreto nº 57.608/2011 parece já ter sinalizado nessa direção, por meio da edição do Decreto nº 62.250/2016 que, dentre outras alterações, permitiu que estabelecimentos que realizem operações de vendas destinadas a consumidor final, contribuinte ou não do imposto, por meio de internet, serviços de telemarketing ou plataformas eletrônicas em geral, também aderissem ao regime especial voltado, inicialmente, apenas para contribuintes que atuassem como centro de distribuição. Essa alteração, de fato, conferiu maior abrangência ao regime especial em análise.

19. Nesse sentido, entendemos que a exigência estabelecida pelo item 2 do § 2º do artigo 6º do Decreto nº 57.608/2011 deve ser relativizada, em determinadas circunstâncias, para que o próprio regime especial consiga alcançar as situações por ele reguladas. E quer nos parecer que a interposição de um operador logístico, nos termos regulamentados pela Portaria CAT-31/2019, configura justamente uma dessas circunstâncias, uma vez que não apenas representa uma prática comum e lógica na comercialização de mercadorias, como também se amolda perfeitamente à modalidade do comércio eletrônico, prevista no inciso II do artigo 1º do Decreto nº 57.608/2011.

20. Ademais, observa-se que não há nos diplomas normativos em comento qualquer vedação expressa para sua aplicação conjunta.

21. Isso não significa, contudo, que a sistemática prevista no decreto em tela deve ser afastada; ao contrário, os contribuintes a ele sujeitos continuam obrigados ao atendimento de suas disposições, mesmo que em certas circunstâncias, como a aqui analisada, devam ser feitas algumas adaptações para o correto cumprimento do seu regramento. Dentre tais disposições, encontra-se a necessidade do estabelecimento detentor do regime obter uma inscrição específica, caso queira realizar operações destinadas diretamente ao consumidor final, nos termos do § 2º do artigo 6º do mesmo decreto, conforme já explicitado previamente.

22. Assim, para a adequação das atividades da Consulente à legislação paulista do ICMS, devem ser observados os dois diplomas normativos citados – o Decreto nº 57.608/2011 e a Portaria CAT-31/2019 – que, ao menos para a situação analisada nesta consulta, entendemos ser compatíveis. Entretanto, para maior clareza, passaremos a detalhar tal procedimento nos itens a seguir.

22.1. Alertamos, contudo, que a presente resposta adotará a premissa, com fundamento tanto no relato como nos termos expressos pela legislação em comento, que a pretensão da Consulente é de que a remessa física de mercadoria para o adquirente seja promovida por operador logístico estabelecido em território paulista.

23. Na saída da mercadoria do estabelecimento matriz da Consulente, com destino à armazenagem em operador logístico, a Consulente (depositante) deverá emitir Nota Fiscal nos termos do artigo 5º da Portaria CAT-31/2019, com a indicação do CFOP 5.949 e da expressão “Remessa para Depósito Temporário – Portaria CAT-31/2019”, nos campos adequados, e com o destaque do imposto.

24. No momento da venda, considerando-se que a mercadoria será remetida ao consumidor final diretamente do estabelecimento do operador logístico, a Consulente deverá emitir, primeiramente, Nota Fiscal nos termos do artigo 6º c/c inciso II do artigo 7º da mesma portaria, com a indicação do CFOP 1.949 e da expressão “Retorno Simbólico de Depósito Temporário – Portaria CAT-31/2019, também com o destaque do imposto.

25. Ato contínuo, e agora considerando o estabelecido pelo Decreto nº 57.608/2011 em interpretação conjunta com a Portaria CAT-31/2019, a Consulente deverá emitir documento fiscal de remessa da mercadoria para seu estabelecimento com inscrição específica (artigo, 6º § 2º do Decreto nº 57.608/2011), constituído em decorrência da vedação contida no artigo 6º do referido decreto, com a indicação do CFOP 5.409. Importante ressaltar que esse documento deverá conter o destaque do imposto devido por substituição tributária (ICMS-ST), por força do § 3º do artigo 3º do mesmo decreto, caso o destinatário da mercadoria esteja situado neste Estado. Não haverá tal obrigatoriedade se se tratar de operação interestadual (§ 4º do artigo 6º do decreto em comento, observado o § 5º) devendo, nesse caso, ser indicado o CFOP 5.152.

26. Por sua vez, o estabelecimento com IE específica emitirá a Nota Fiscal que acobertará a operação destinada ao consumidor final, com fundamento no item 2 do § 2º do artigo 6º do Decreto nº 57.608/2011 c/c inciso I do artigo 7º da Portaria CAT-31/2019. Quanto a esse ponto, importante esclarecer que:

26.1. o documento emitido pelo estabelecimento detentor da IE específica, no caso de operação interna, não deverá conter o destaque do ICMS devido por essa operação, apesar do disposto no inciso I do artigo 7º da Portaria CAT-31/2019, tendo em vista o recolhimento antecipado do imposto pela sistemática da substituição tributária, nos termos do item 2 do § 2º do artigo 6º do Decreto nº 57.608/2011, devendo ser indicado o CFOP 5.106;

26.2. por sua vez, o documento emitido para acobertar operação interestadual deverá conter, além dos demais elementos exigidos pela legislação, o destaque regular do imposto e a indicação do CFOP 6.106 ou 6.108, conforme o caso;

26.3. a remessa física da mercadoria ao consumidor final poderá ser realizada a partir do estabelecimento do operador logístico, conforme previsto no artigo 7º da Portaria CAT-31/2019, muito embora o item 2 do § 2º do artigo 6º do Decreto nº 57.608/2011 determine que essa saída ocorra a partir do estabelecimento detentor da IE específica, conforme o regime especial concedido nos termos deste decreto. Como já dito, entendemos que, no caso aqui analisado, é possível a conjugação da disciplina do Decreto nº 57.608/2011 com aquela contida na posterior Portaria CAT-31/2019, permitindo assim a remessa a partir do operador logístico, mesmo porque não haverá prejuízo ao cumprimento da obrigação principal da operação;

26.4. por precaução, sugerimos que o número desta consulta seja indicado no campo “Informações Complementares” desses documentos fiscais.

27. O transporte da mercadoria, do operador logístico até o consumidor final, será acompanhado pelo DANFE correspondente à Nota Fiscal emitida pelo estabelecimento detentor de IE específica (itens 26.1 e 26.2), conforme previsto no § 1º do artigo 7º da Portaria CAT-31/2019.

28. Por fim, destaque-se que a Consulente deve seguir, no que couber, as normas comuns previstas na legislação do ICMS, em especial no RICMS/2000, no que se refere às obrigações acessórias, em relação a procedimentos não especificados no Decreto nº 57.608/2011 e na Portaria CAT-31/2019.

29. Diante do exposto, consideramos respondidas as dúvidas apresentadas.