1. A Consulente, localizada no Estado do Mato Grosso do Sul, que se dedica à fabricação de alimentos e pratos prontos (CNAE 10.96-1/00), afirma pretender instalar estabelecimento atacadista, no Estado de São Paulo, para comercialização de mercadorias de sua própria produção, oriundas de outra Unidade Federada - UF.

2. Informa que as mercadorias que pretende comercializar, por meio de seu estabelecimento atacadista filial, estão sujeitas ao regime da substituição tributária com recolhimento antecipado do ICMS, por estarem listadas no Anexo XVI da Portaria CAT 68/2019, com as respectivas descrições e classificações fiscais: (i) produtos à base de cereais, obtidos por expansão ou torrefação, classificados no código 1904.10.00 da tabela de Nomenclatura Comum do Mercosul – NCM; (ii) salgadinhos diversos, exceto os classificados no CEST 17.031.01, classificados no código 1905.90.90 da NCM; e (iii) batata frita, inhame e mandioca fritos, classificados na código 2005.20.00 ou na subposição 2005.9, ambos da NCM.

3. Em razão da remessa interestadual de mercadorias sujeitas ao recolhimento antecipado do ICMS, de seu estabelecimento fabril localizado em outra UF para o estabelecimento atacadista que pretende instalar no Estado de São Paulo, a Consulente apresenta entendimento de que não está obrigada a realizar o recolhimento antecipado do ICMS devido por substituição na entrada dessas mercadorias em território paulista, por força do § 6º do artigo 426-A do RICMS/2000.

4. Ademais, cita também o artigo 39 do Anexo II do RICMS/2000, que permite a redução da base de cálculo do imposto incidente nas saídas internas com diversos produtos alimentícios, para apresentar seu entendimento de que as mercadorias que pretende comercializar por meio de seu estabelecimento atacadista a ser instalado no Estado de São Paulo, estariam abrangidas pela referida redução de base de cálculo, devendo o ICMS devido nesta operação, tanto o próprio quanto o devido antecipadamente por substituição, ser recolhido de forma que a carga tributária corresponda ao percentual de 12% (doze por cento).

5. Relata, ainda, que algumas das saídas internas que serão promovidas pelo referido estabelecimento atacadista serão destinadas a outros estabelecimentos atacadistas, que, segundo informa, já são responsáveis pelo recolhimento, uma vez que se revestem, provavelmente, da condição de “substituto tributário das operações seguintes até o usuário final”, razão pela qual também entende que, em tais operações, a despeito da Consulente possuir responsabilidade pela retenção antecipada do ICMS referente às etapas posteriores no momento desta saída (caso não o recolha no momento de sua entrada no Estado, conforme exceção do § 6º do artigo 426-A do RICMS/2000), não deverá reter e recolher antecipadamente o ICMS devido pelas operações futuras, por força do inciso IV do artigo 264 do RICMS/2000, que determina que “não se inclui na sujeição passiva por substituição, subordinando-se às normas comuns da legislação, a saída, promovida por estabelecimento responsável pela retenção do imposto, de mercadoria destinada a (...) outro estabelecimento responsável pelo pagamento do imposto por sujeição passiva por substituição, em relação à mesma mercadoria ou a outra mercadoria enquadrada na mesma modalidade de substituição.”.

6. Em razão do relatado, a Consulente faz as seguintes indagações:

6.1. Está correto o entendimento de que todos os produtos de sua comercialização, classificados nos códigos 1904.10.00, 1905.90.90 e 2005.20.00 da NCM, estão sujeitos à redução da base cálculo do ICMS, para a carga tributária resultante de 12%, conforme o artigo 39 do Anexo II do RICMS/2000?

6.2. Seu estabelecimento atacadista a ser instalado no Estado de São Paulo deverá ser contribuinte substituto tributário obrigatoriamente?

6.3. Em o sendo, poderá aplicar a redução da base de cálculo prevista no artigo 39 do Anexo II do RICMS/2000, para fins de cálculo da parcela do ICMS devido por substituição tributária, quando da venda para outro contribuinte, que faz jus ao mesmo benefício, ou a outro benefício que mantenha carga tributária reduzida?

6.4. O cálculo da parcela do ICMS devido por substituição tributária será realizado pelo IVA-ST original nas operações que pretende realizar?

7. De início, cabe mencionar que as mercadorias citadas pela Consulente encontram-se arroladas no Anexo XVI da Portaria CAT 68/2019 nos itens: (i) 28 - produtos à base de cereais, obtidos por expansão ou torrefação, classificados no código 1904.10.00 da NCM; (ii) 29 - salgadinhos diversos, exceto os classificados no CEST 17.031.01 e 17.031.02 (biscoitos de polvilho), classificados no código 1905.90.90 da NCM; e (iii) 31 - batata frita, inhame e mandioca fritos, classificados no código 2005.20.00 ou na subposição 2005.9, ambos da NCM, o que implica, desta forma, sujeição das operações praticadas com tais mercadorias, destinadas a contribuintes paulistas, às regras do regime da substituição tributária com recolhimento antecipado do ICMS.

8. Continuamente, sendo certo que o estabelecimento da Consulente remeterá tais mercadorias a estabelecimento neste Estado, como regra geral, o contribuinte paulista que conste como destinatário no documento fiscal relativo à operação deveria efetuar antecipadamente o recolhimento tanto do imposto devido pela própria operação de saída da mercadoria, como também, do imposto devido pelas operações subsequentes, na condição de sujeito passivo por substituição, nos termos do artigo 426-A do RICMS/2000.

8.1. Ocorre, porém, que sendo o destinatário da operação acima narrada estabelecimento atacadista filial da Consulente a ser instalado neste Estado, poderá ocorrer a hipótese de exceção prevista no item 3 do § 6º do referido artigo 426-A, como se vê nos trechos abaixo transcritos:

“Artigo 426-A - Na entrada no território deste Estado de mercadoria indicada no § 1°, procedente de outra unidade da Federação, o contribuinte paulista que conste como destinatário no documento fiscal relativo à operação deverá efetuar antecipadamente o recolhimento (Lei 6.374/89, art. 2°, § 3°-A): (Redação dada ao artigo pelo Decreto 52.742, de 22-02-2008; DOE 23-02-2008; Efeitos a partir de 01-02-2008)

I - do imposto devido pela própria operação de saída da mercadoria;

II - em sendo o caso, do imposto devido pelas operações subseqüentes, na condição de sujeito passivo por substituição.

(...)

§ 6° - Salvo disposição em contrário, fica dispensado o recolhimento a que se refere este artigo na entrada de mercadoria destinada a:

(...)

3 - estabelecimento paulista pertencente ao mesmo titular do estabelecimento remetente, hipótese na qual a responsabilidade pela retenção do imposto será do estabelecimento destinatário, que deverá observar as demais normas relativas ao regime jurídico da substituição tributária previsto neste regulamento, se, cumulativamente:

a) esse estabelecimento não for varejista;

b) a mercadoria entrada tiver sido fabricada, importada ou arrematada, quando importada do exterior e apreendida, por qualquer estabelecimento do mesmo titular.”

9. Note-se que, conforme entende a Consulente, a legislação paulista (item 3 do § 6º do artigo 426-A do RICMS/2000) exclui a responsabilidade do recolhimento antecipado do estabelecimento contribuinte atacadista paulista que conste como destinatário no documento fiscal relativo à operação de entrada de mercadorias, fabricadas pelo remetente, sujeitas ao regime da substituição tributária, sendo o referido destinatário pertencente ao mesmo titular do estabelecimento remetente, desde que este destinatário não exerça nenhuma atividade de comércio varejista.

9.1. Deve-se dizer, oportunamente, que não sendo aplicável o recolhimento antecipado de que trata o "caput" do artigo 426-A do RICMS/2000, vale a regra do artigo 426-B do RICMS/2000, segundo a qual, nessa hipótese, o imposto devido na condição de sujeito passivo por substituição deverá ser retido e recolhido segundo as mesmas regras aplicáveis aos demais substitutos tributários. Isso implica que a filial paulista, no momento em que promover a saída das mercadorias de seu estabelecimento, deverá emitir Nota Fiscal com o destaque do ICMS relativo à sua operação própria e, também, com o destaque do ICMS a ser recolhido por substituição tributária, na forma do artigo 273 do RICMS/2000. O valor do imposto devido por substituição tributária será escriturado e apurado, respectivamente, segundo as disciplinas dos artigos 275 a 278 e 281 a 283, todos do RICMS/2000.

10. Frise-se, ainda, que não se pode afirmar que está correto o entendimento apresentado pela Consulente no sentido de que, caso remeta suas mercadorias para outros estabelecimentos atacadistas neste Estado, tais operações não estarão sujeitas à obrigatoriedade da retenção antecipada do ICMS por substituição tributária. A presunção apresentada pela Consulente de que determinado estabelecimento atacadista é, provavelmente, estabelecimento “substituto tributário das operações seguintes até o usuário final”, não se presta a afastar a regra do artigo 426-B do RICMS/2000 citada no subitem 9.1 desta resposta, por aplicação do inciso IV do artigo 264 do RICMS/2000.

10.1. Isto porque, mesmo que se considere que determinado atacadista seja considerado substituto tributário em razão de receber, de outro Estado, mercadorias sujeitas ao regime da substituição tributária com recolhimento antecipado do ICMS sem a retenção antecipada do ICMS, sendo aplicada nesta operação as diretrizes do artigo 426-A, não se pode aplicar a exceção do inciso IV do artigo 264 do RICMS/2000, uma vez que o § 3º do mesmo artigo proíbe tal procedimento:

“Artigo 264 - Salvo disposição em contrário, não se inclui na sujeição passiva por substituição, subordinando-se às normas comuns da legislação, a saída, promovida por estabelecimento responsável pela retenção do imposto, de mercadoria destinada a (Lei 6.374/89, art. 66-F, I, na redação da Lei 9.176/95, art. 3º, e Convênio ICMS-81/93, cláusula quinta):

(...)

IV - outro estabelecimento responsável pelo pagamento do imposto por sujeição passiva por substituição, em relação à mesma mercadoria ou a outra mercadoria enquadrada na mesma modalidade de substituição;

(...)

VI - estabelecimento ao qual for atribuída, por regime especial, a condição de sujeito passivo por substituição tributária. (Inciso acrescentado pelo Decreto 59.089, de 15-04-2013; DOE 16-04-2013)

(...)

§ 1º - Na hipótese do inciso III ou IV, a responsabilidade pela retenção do imposto será do estabelecimento destinatário, devendo tal circunstância ser indicada no campo "Informações Complementares" do respectivo documento fiscal. (Redação dada pelo inciso II do art. 1º do Decreto 45.824 de 25/05/01; DOE 26/05/01; efeitos a partir de 26/05/01)

§ 2º - O disposto nos incisos III e IV não autoriza o estabelecimento destinatário atacadista a receber, sem a retenção antecipada do imposto, mercadoria de outro contribuinte responsável por tal retenção.

§ 3º - O disposto no inciso IV não se aplica na hipótese em que o estabelecimento destinatário da mercadoria tenha a responsabilidade tributária atribuída pela legislação apenas pelo fato de receber mercadoria de outro Estado. (Parágrafo acrescentado pelo Decreto 45.824, de 25-05-01; DOE 26-05-01; efeitos a partir de 26-05-01)

(...).”

11. Assim, depreende-se que o inciso IV do artigo 264 do RICMS/2000 apenas exclui do regime da substituição tributária as operações com mercadorias destinadas a estabelecimento fabricante da mesma mercadoria remetida ou, ainda, de outra mercadoria enquadrada na mesma modalidade de substituição tributária, sendo que, a exemplo, o mero importador (não fabricante) da mercadoria – ou de outra enquadrada na mesma modalidade de substituição tributária –, que ao mesmo tempo também adquire para revenda tal mercadoria de substitutos tributários (Consulente), deve receber a mercadoria com o ICMS-ST retido, por força da previsão do § 2º do artigo 264 do RICMS/2000.

11.1. Desta forma, na saída interna promovida por estabelecimento atacadista da Consulente a ser instalado neste Estado, e responsável pela retenção do imposto nas operações que praticar com mercadorias recebidas de outro estabelecimento pertencente ao mesmo titular localizado em outra UF, com destino a estabelecimento atacadista que seja caracterizado como substituto tributário referente à mesma mercadoria ou a mercadoria enquadrada na mesma modalidade de substituição tributária apenas pelo fato de receber mercadoria de outro Estado, não se aplica a exceção prevista no inciso IV do artigo 264 do RICMS/2000, em razão do disposto no § 3º do mesmo artigo.

12. Por outro turno, infere-se do inciso VI do artigo 264 do RICMS/2000, que não haverá aplicação da substituição tributária nas saídas de mercadorias para estabelecimento ao qual for atribuída, por regime especial, a condição de sujeito passivo por substituição tributária, não sendo possível, como já dito, presumir tal hipótese, aplicando-se, assim, a exceção do inciso VI do artigo 264 do RICMS/2000, somente às saídas promovidas por substituto tributário cujo destinatário imediato seja comprovadamente detentor de tal regime.

13. Superadas as questões apresentadas nesta consulta sobre a responsabilidade da retenção do ICMS nas diversas hipóteses apresentadas, deve-se dizer que,  quanto à aplicação do artigo 39 do Anexo II do RICMS/2000 sobre as operações praticadas pela Consulente, tendo em vista que o inciso XII do referido artigo é extremamente abrangente, envolvendo todas as preparações comestíveis à base de cereais, farinhas, amidos, féculas ou de leite do capítulo 19 da NCM, estando corretas as classificações e descrições adotadas, poderá ser aplicado o benefício da redução de base de cálculo previsto no referido dispositivo às saídas internas com as mercadorias objeto desta consulta e classificadas no referido capítulo 19.

13.1. A idêntica conclusão se chega quanto aos produtos descritos como batata frita, inhame e mandioca fritos, classificados na código 2005.20.00 ou na subposição 2005.9 da NCM, em relação ao enquadramento no inciso XIII do artigo 39 do Anexo II do RICMS/2000.

14. Cumpre registrar, entretanto, no tocante às operações com mercadorias sujeitas ao regime de substituição tributária e arroladas no artigo 39 do Anexo II do RICMS/2000, conforme determina o “caput” deste artigo, que o benefício da redução de base de cálculo só é aplicável às saídas internas realizadas por estabelecimentos fabricantes e atacadistas das mercadorias ali relacionadas (e não nas sucessivas operações até o consumidor final), de forma que o citado benefício fiscal não poderá ser aplicado no cálculo do valor do imposto a ser recolhido a título de substituição tributária, nos termos do parágrafo único do artigo 51 do RICMS/2000:

“Artigo 51 - Fica reduzida a base de cálculo nas operações ou prestações arroladas no Anexo II, exceto na operação própria praticada por contribuinte sujeito às normas do Regime Especial Unificado de Arrecadação de Tributos e Contribuições devidos pelas Microempresas e Empresas de Pequeno Porte - “Simples Nacional”, em conformidade com suas disposições (Lei 6.374/89, art. 5º e Lei Complementar nº 123/06).

Parágrafo único - A redução de base de cálculo prevista para as operações ou prestações internas aplica-se, também, no cálculo do valor do imposto a ser recolhido a título de substituição tributária, quando a redução da base de cálculo for aplicável nas sucessivas operações ou prestações até o consumidor ou usuário final.”

15. Note-se que a simples leitura do parágrafo único do artigo 51, ao contrário do que pretende a Consulente, determina que a “redução de base de cálculo prevista para as operações ou prestações internas aplica-se” ao “cálculo do valor do imposto a ser recolhido a título de substituição tributária” apenas quando tal redução da base de cálculo “for aplicável nas sucessivas operações ou prestações até o consumidor ou usuário final”. Assim, a redução de base de cálculo do artigo 39 do Anexo II do RICMS/2000 não é aplicável ao cálculo do ICMS devido por substituição tributária nas operações subsequentes, mas apenas ao ICMS devido pela operação própria do contribuinte substituto, seja ele o industrial ou atacadista.

16. Adicionalmente, nos termos da alínea “a” do item 2 do § 1º do artigo 39 do Anexo II do RICMS/2000, a redução da base de cálculo em tela não se aplica às saídas destinadas a contribuinte optante pelo regime do Simples Nacional. Dessa forma, na hipótese de o destinatário das operações em tela estar sujeito ao regramento do Simples Nacional, tanto a base de cálculo da operação própria como a base de cálculo do ICMS a ser retido por substituição tributária devem ser determinadas sem considerar o referido benefício.

17. Por fim, em relação ao questionamento relativo ao IVA-ST, esclarecemos que a base de cálculo para efeitos de retenção do ICMS-ST, referente a operações com um determinado produto da indústria alimentícia, é obtida por meio da utilização do apropriado IVA-ST entre os listados no Anexo Único da Portaria CAT 20/2020, que é a disciplina que atualmente estabelece a base de cálculo presumida da substituição tributária referente às operações com os produtos da indústria alimentícia a que se refere o artigo 313-W do RICMS/2000. Em virtude de o IVA-ST ser aplicado já sobre o valor da operação do contribuinte paulista (operação de saída do estabelecimento atacadista paulista filial da Consulente), não deve ser utilizado o IVA-ST ajustado de que trata o parágrafo único do artigo 1º da Portaria CAT 20/2020.

18. Com esses esclarecimentos, consideram-se dirimidas as dúvidas da Consulente.