1. A Consulente, cuja atividade principal registrada no Cadastro de Contribuintes no Estado de São Paulo – CADESP – é a fabricação de outros produtos químicos não especificados anteriormente (CNAE 20.99-1/99), informa que fabrica e comercializa poliestireno expansível ou espuma de poliestireno (EPS), classificado no código 3903.11.20 da Nomenclatura Comum do Mercosul (NCM), cuja produção requer, como insumo, o monômero de estireno, classificado no código 2902.50.00 da NCM.

2. Menciona que, para a aquisição de insumos importados, pretende contratar uma empresa importadora (trading company), para firmar o contrato de importação na modalidade por encomenda, nos termos do artigo 3º da Instrução Normativa da Receita Federal do Brasil nº 1.861/2018. Sendo assim, a transação de compra e venda no exterior será realizada pela empresa comercial importadora, com recursos próprios, com a posterior operação de revenda à Consulente, sendo o desembaraço aduaneiro realizado no Porto de Santos, estando a empresa importadora localizada em outro Estado.

3. Cita o disposto no artigo 11, inciso I, alínea “d”, da Lei Complementar nº 87/1996, no qual o legislador determinou que o local da operação, para efeitos da cobrança do imposto e definição do estabelecimento responsável, seria aquele onde se desse a entrada física do bem, no caso de bens importados do exterior. Todavia, menciona que, em julgado recente do Supremo Tribunal Federal, no Agravo em Recurso Extraordinário – ARE 665.134/MG, tal dispositivo foi declarado parcialmente inconstitucional, para afastar o entendimento de que o local da operação, para efeitos de cobrança do imposto e definição do estabelecimento responsável, seria apenas e necessariamente o da entrada física, no sentido de que “o sujeito ativo da obrigação tributária de ICMS incidente sobre mercadoria importada é o Estado-membro no qual está domiciliado ou estabelecido o destinatário legal da operação que deu causa à circulação da mercadoria, com a transferência de domínio”.

4. Entende, então, que, para o Supremo Tribunal Federal, na hipótese de importação na modalidade por encomenda, quem incorre no fato gerador é a empresa comercial importadora, “trading company”, e, sendo assim, considerando a irrelevância do local em que ocorre o desembaraço aduaneiro, o ICMS deverá ser recolhido em favor da Unidade Federada em que está estabelecida a companhia importadora.

5. Por fim, questiona:

5.1. Está correto o entendimento de que, nas operações de importação realizadas por encomenda, o ICMS-Importação é devido ao Estado em que está domiciliada a empresa comercial importadora (trading company), independentemente do local em que é realizado o desembaraço aduaneiro?

5.2. Caso o entendimento desta Consultoria seja o de que, nessas operações, o ICMS-Importação é devido ao Estado paulista, há a possibilidade de autorização, em sede de Regime Especial, para suspensão ou diferimento de parcela do montante devido nas aquisições do monômero de estireno, para possibilitar a equalização dos saldos do ICMS registrados?

6. Inicialmente, observa-se que a presente resposta não tem o condão de ratificar a natureza jurídica das operações que a Consulente pretende realizar, razão pela qual a presente consulta será respondida em tese, sendo adotada a premissa de que, de fato, trata-se de uma importação por encomenda, mas sujeita à posterior análise própria da atividade fiscalizatória. Além disso, adota-se como premissa que a importadora contratada pela Consulente, localizada em outra Unidade Federativa, não possui filial no Estado de São Paulo e nem realiza operações no Estado de São Paulo com habitualidade.

6.1. Caso tais premissas não se confirmem, a presente resposta não produzirá efeitos, sendo facultado à Consulente retornar com nova consulta, observado o disposto nos artigos 510 e seguintes do RICMS/2000.

7. Estabelecidas essas considerações, ressalte-se que, no caso sob análise, de importação por encomenda (que diverge da importação por conta de terceiros, não abrangida por esta resposta), ocorrem duas operações: a importação realizada pelo "importador por encomenda" (real importador) e a venda da mercadoria nacionalizada para o encomendante predeterminado (Consulente). Neste caso, o objeto principal da relação jurídica existente é a transação comercial de compra e venda de mercadoria nacionalizada, mediante contrato previamente firmado entre o importador por encomenda e o encomendante predeterminado.

8. Posto isso, o artigo 155, § 2º, inciso IX, alínea “a”, da Constituição Federal (CF/1988), estabelece que o ICMS incidirá também “sobre a entrada de bem ou mercadoria importados do exterior por pessoa física ou jurídica, ainda que não seja contribuinte habitual do imposto, qualquer que seja a sua finalidade, assim como sobre o serviço prestado no exterior, cabendo o imposto ao Estado onde estiver situado o domicílio ou o estabelecimento do destinatário da mercadoria, bem ou serviço”.

8.1. Assim, na importação por encomenda, o ICMS referente ao desembaraço aduaneiro é devido, como regra, ao Estado onde estiver situado o domicílio ou o estabelecimento do destinatário da mercadoria. Contudo, a definição da competência para a cobrança também pode considerar, conforme o caso, o local de entrada e a efetiva circulação física da mercadoria importada, visto que o artigo 11, inciso I, alínea "d", e § 3º, da Lei Complementar nº 87/1996, estabelece que o local da operação ou da prestação, para os efeitos da cobrança do imposto e definição do estabelecimento responsável, tratando-se de mercadoria ou bem importado do exterior, é o do estabelecimento onde ocorrer a entrada física, considerando, para efeito da Lei Complementar citada, que estabelecimento é o local, privado ou público, edificado ou não, próprio ou de terceiros, onde pessoas físicas ou jurídicas exerçam suas atividades em caráter temporário ou permanente, bem como onde se encontrem armazenadas mercadorias.

9. Nesse ponto, convém destacar que esta Consultoria Tributária vinha reiteradamente manifestando o entendimento de que, para fins de caracterização do fato gerador na operação de importação, quando o desembaraço aduaneiro e a entrada física da mercadoria ocorressem em estabelecimento situado no Estado de São Paulo, Unidade da Federação diversa daquela onde se localizava o importador (trading company), e não houvesse circulação da mercadoria pelo território do Estado do importador, o ICMS incidente no desembaraço aduaneiro, bem como aquele relativo à operação subsequente de venda, seria devido ao Estado de São Paulo. Nessas hipóteses, nos termos da Lei Complementar 87/1996, competia ao Estado onde efetivamente ingressava a mercadoria e se verificava a circulação física manifestar-se quanto às obrigações tributárias pertinentes à referida importação.

10. Contudo, o Supremo Tribunal Federal (STF), ao julgar o ARE nº 665.134 (Tema 520), utilizou “a técnica de declaração de inconstitucionalidade parcial, sem redução do texto, ao art. 11, ‘d’, da Lei Complementar Federal nº 87/1996, para fins deafastar o entendimento de que o local da operação ou da prestação, para os efeitos da cobrança do imposto e definição do estabelecimento responsável pelo tributo, é apenas e necessariamente o da entrada físicade importado, tendo em conta a legalidade de circulação ficta de mercadoria emanada de uma operação documental ou simbólica, desde que haja efetivo negócio jurídico”. (grifos nossos)

11. Desse modo, para o STF, o sujeito ativo da obrigação tributária de ICMS incidente sobre mercadoria importada, como regra, é o Estado no qual está domiciliado ou estabelecido o destinatário legal que deu causa à operação de importação, independentemente do local onde ocorra a entrada física.

11.1. Cabe consignar que tal entendimento se aplica à importação por encomenda, situação em que a destinatária legal é a sociedade empresária importadora (trading company), pois é quem incorre no fato gerador do ICMS com o fito de posterior revenda, ainda que mediante acerto prévio, após o processo de internalização.

12. Sendo assim, especificamente em relação ao caso ora analisado, tendo em vista a decisão proferida pela Suprema Corte, esta Consultoria Tributária passa doravante a adotar a interpretação de que, nas operações de importação por encomenda realizadas por importadora (trading company) localizada em outra Unidade Federativa, que não possua estabelecimento no Estado de São Paulo e que não realize operações neste Estado com habitualidade, o sujeito ativo competente é o Estado da importadora. Consequentemente, este Estado é o responsável por manifestar-se quanto às obrigações tributárias, principal e acessórias, pertinentes à referida importação, assim como à posterior comercialização.

13. Portanto, adotadas as premissas trazidas no item 6 da presente resposta, no tocante ao presente caso, a partir da referida decisão do STF no Tema 520 de Repercussão Geral, o ICMS sobre a operação de importação por encomenda e posterior remessa para o estabelecimento da Consulente, realizada pela importadora localizada em outra Unidade da Federação, como regra, deve ser recolhido ao Estado de localização do importador, o qual é o responsável por se manifestar quanto às obrigações tributárias, principal e acessórias, pertinentes à referida importação, assim como à posterior comercialização, devendo a Consulente ou seu cliente, em caso de dúvidas, apresentá-las àquele Estado.

14. Não obstante, é importante destacar que nas operações de importação, a forma não prevalece sobre o conteúdo, sendo relevante para definir o destinatário final para fins de tributação o tipo de importação e o papel jurídico e materialmente desempenhado por cada estabelecimento envolvido na operação.

14.1. Sendo assim, ressalta-se novamente que o entendimento ora exposto levou em consideração que a importadora contratada pela Consulente não possui estabelecimento neste Estado e que não realiza esse tipo de operação com habitualidade, tratando-se, portanto, de operação pontual ou esporádica. Caso a importadora em questão, localizada em outro Estado, pratique ou pretenda praticar com habitualidade essas operações relativas à importação e circulação de mercadoria exclusivamente em território paulista, ela deverá ser inscrita no Cadastro de Contribuintes do ICMS de São Paulo (artigos 9º e 19, inciso I, do RICMS/2000), a fim de evitar a aplicação das penalidades cabíveis.

14.2. Nesse sentido, cabe lembrar que o conceito de estabelecimento, para fins do ICMS, é trazido pelo artigo 12 da Lei 6.374/1989, o qual determina que o “estabelecimento é o local, privado ou público, construído ou não, mesmo que pertencente a terceiro, onde o contribuinte exerça toda ou parte de sua atividade, em caráter permanente ou temporário, ainda que se destine a simples depósito ou armazenagem de mercadorias ou bens relacionados com o exercício dessa atividade”.

14.3. Assim, se praticar com habitualidade as operações de importação, armazenagem e venda de mercadorias neste Estado, a importadora contratada pela Consulente possuirá um estabelecimento autônomo e figurará como contribuinte habitual do imposto no Estado de São Paulo, devendo observar a legislação tributária paulista, sujeitando-se às obrigações tributárias, principais e acessórias previstas nesta legislação, dentre as quais se encontra a de se inscrever no Cadastro de Contribuintes do ICMS do Estado de São Paulo (CADESP).

15. Salienta-se que, se chamada à fiscalização, caberá à Consulente a comprovação por todos os meios de prova em direito admitidos da situação fática efetivamente ocorrida. Por sua vez, a fiscalização poderá, em seu juízo de convicção para verificação da materialidade da operação, se valer de indícios, estimativas, análise de operações pretéritas, dentre outros elementos que entenda cabíveis.

16. Portanto, no caso em análise, considerando as premissas adotadas e todo o exposto acima, mostra-se correto o entendimento da Consulente de que, a partir da decisão do STF no Tema 520 da Repercussão Geral, o ICMS incidente sobre a operação de importação por encomenda, realizada por importadora (trading company) estabelecida em outra Unidade da Federação, deve ser recolhido ao Estado em que se encontra sediada a importadora.

17. Assim, a resposta à primeira indagação é positiva, restando prejudicado o segundo questionamento.

18. A presente resposta substitui a Resposta à Consulta nº 24265/2021, produzindo efeitos na forma prevista no parágrafo único do artigo 521 do RICMS/2000.