1. A Consulente, cuja atividade principal registrada no Cadastro de Contribuintes no Estado de São Paulo – CADESP – é o transporte rodoviário de produtos perigosos (CNAE 49.30-2/03), informa que possui decisão judicial em sede de mandado de segurança transitada em julgado no sentido de assegurar o direito de se creditar, ou, ainda, de se ressarcir, do ICMS pago a maior no regime de substituição tributária nas hipóteses em que a base de cálculo presumida se mostrou maior do que a efetivada nas suas operações de aquisição de combustíveis para abastecimento dos caminhões que são utilizados na sua atividade de prestação de serviços de transporte de carga. Na referida ação, afirma que foi garantido à Consulente o direito de se creditar dos valores recolhidos a maior, a contar dos cinco anos anteriores ao ajuizamento da ação.

2. Acrescenta que, na fase recursal, a sentença foi mantida, ressalvando-se, entretanto, a legalidade da imposição do procedimento administrativo para eventual creditamento.

3. Menciona que, para tornar a sua operação ligeiramente mais lucrativa, adquire boa parte do combustível (óleo diesel – classificado no código 2710.19.21 da Nomenclatura Comum do Mercosul – NCM) utilizado na sua frota de veículos (caminhões, em especial) diretamente de distribuidoras de combustíveis, em grande volume. E, por se tratar o óleo diesel de um insumo utilizado na prestação de serviços de transportes, a impetrante se credita do montante correspondente ao ICMS calculado sobre o valor da Nota Fiscal, na forma do artigo 272 do RICMS/2000.

4. Alega que o crédito foi apropriado sobre o valor da Nota Fiscal de aquisição e não sobre o valor que base de cálculo para o ICMS-ST pela refinaria e/ou distribuidora de combustíveis. E entende que, por não revender combustível, não se aplica os procedimentos que constam da Portaria CAT nº 42/2018.

5. Argumenta que a legislação paulista não dispõe de regulamento específico acerca do procedimento administrativo destinado ao creditamento e/ou ressarcimento dos créditos decorrentes do reconhecimento judicial para a hipótese descrita nesta consulta.

6. Por fim, questiona:

6.1. Está correta a aplicação ao caso do procedimento de creditamento extemporâneo, conforme consta do artigo 65 do RICMS/2000, para realizar o creditamento da diferença do ICMS calculado sobre o valor da operação de aquisição e da base de cálculo do ICMS-ST?

6.2. Caso a resposta ao questionamento anterior seja positiva, pode a Consulente efetuar o lançamento dos créditos de ICMS extemporâneos, relativos aos demais estabelecimentos, no estabelecimento que detém o regime especial de centralização dos débitos?

7. Preliminarmente, deve-se ressaltar que a PGE/SP é órgão cujas atribuições são, dentre outras, definir, previamente, a forma de cumprimento de decisões judiciais e promover a uniformização da jurisprudência administrativa e da interpretação das normas, tanto na Administração Direta como na Indireta (artigo 3º, incisos XI e XIII, da Lei Complementar estadual nº 1.270/2015).

8. Nesse sentido, este Órgão Consultivo, seguindo a manifestação constante nos Pareceres PAT 03/2018 e 23/2018 da PGE/SP e na estrita observância das disposições legais, posiciona-se no sentido de que o contribuinte substituído, que realizar operação destinada a consumidor final, terá direito à restituição do imposto pago antecipadamente pelo regime de substituição tributária nas situações em se comprove que, na operação final com mercadoria ou serviço, ficou configurada obrigação tributária de valor inferior à presumida, conforme previsto no inciso II do artigo 66-B da Lei n º 6.374/1989 e no inciso I do artigo 269 do RICMS/2000:

“Artigo 66-B - Fica assegurada a restituição do imposto pago antecipadamente em razão da substituição tributária: (Artigo acrescentado pela Lei 9.176/95, de 02-10-1995; DOE 03-10-1995) 

[...] 

II – caso se comprove que na operação final com mercadoria ou serviço ficou configurada obrigação tributária de valor inferior à presumida.” 

“Artigo 269 - Nas situações adiante indicadas, o estabelecimento do contribuinte substituído que tiver recebido mercadoria ou serviço com retenção do imposto, observada a disciplina estabelecida pela Secretaria da Fazenda, poderá ressarcir-se (Lei 6.374/89, artigo 66-B, na redação da Lei 9.176/95, artigo 3.º, e Convênio ICMS-81/93, cláusula terceira, § 2º, na redação do Convênio ICMS-56/97, cláusula primeira, I): 

I - do valor do imposto retido a maior, correspondente à diferença entre o valor que serviu de base à retenção e o valor da operação ou prestação realizada com consumidor ou usuário final;” (grifo nosso) 

9. Importante também ressaltar que, nos termos dos dispositivos transcritos, o direito ao ressarcimento devido em decorrência da diferença entre o valor da base de cálculo de retenção (presumida) e o valor da base de cálculo efetivamente praticado caberá apenas ao contribuinte substituído que realize operação destinada a consumidor final, ou seja, a operação final da cadeia de comercialização da mercadoria. 

10. Nesse ponto, o Comunicado CAT 14/2018 esclareceu que, para o ressarcimento do ICMS pago antecipadamente pelo regime de substituição tributária a contribuinte substituído que realize operação destinada a consumidor final, em decorrência de hipótese prevista no artigo 66-B, II, da Lei 6.374/89, será admitido pedido referente a período posterior a 19/10/2016, data em que foram tornadas públicas as decisões do Supremo Tribunal Federal sobre o tema, sendo admitido também pedido de ressarcimento referente a casos pretéritos que já estavam em trâmite judicial na referida data. Estabeleceu, ainda, que tais pedidos de ressarcimento devem observar a disciplina estabelecida pela Portaria CAT-42/2018, que disciplina o complemento e o ressarcimento do imposto retido por sujeição passiva por substituição ou antecipado e dispõe sobre procedimentos correlatos. 

11. Tal exigência, de observância da disciplina estabelecida na Portaria CAT 42/2018, está também indicada na decisão judicial anexada: “[...] nas operações em que tiver ocorrido pagamento a maior do ICMS em razão da base presumida ter excedido a efetivamente realizada, não poderá ser realizado o exercício do direito ao lançamento do crédito de ICMS na escrita fiscal do contribuinte, sem o cumprimento prévio do procedimento previsto na legislação tributária específica”. 

12. Assim, o artigo 2º da Portaria CAT-42/2018 estabelece que o ressarcimento da substituição tributária é realizado apenas pelo "estabelecimento do contribuinte substituído que tiver recebido mercadoria ou serviço com retenção do imposto, ou realizado o pagamento antecipado do imposto". 

12.1 No caso aqui narrado, os contribuintes substituídos são as distribuidoras de combustíveis (fornecedores da Consulente), e a Consulente é o consumidor final do combustível (óleo diesel), sendo que o direito ao crédito do imposto se dá por conta da utilização do combustível como insumo na prestação de serviços de transporte, nos termos do subitem 3.5 da Decisão Normativa CAT-1/2001 e de precedentes da Consultoria Tributária: 

"Resposta à Consulta 5278/2015 

4. De início, saliente-se que, dentre os "insumos", as entradas ou aquisições de combustíveis (óleo diesel, gasolina e álcool) dão direito ao crédito, por se tratarem de mercadorias consumidas diretamente no acionamento dos veículos utilizados na prestação de serviços de transporte regularmente tributada, ou, não o sendo, haja expressa autorização para o crédito ser mantido. (vide subitem 3.5 da Decisão Normativa CAT-1/2001). 

[...] 

9. Não havendo destaque do valor do imposto no documento emitido em razão da retenção procedida em fase anterior da comercialização do combustível, por contribuinte substituto, é de se frisar que, para efeito de aproveitamento do respectivo crédito fiscal, o contribuinte, conforme determina o artigo 272 do RICMS/2000, calculará o valor correspondente mediante aplicação da alíquota interna sobre a base de cálculo que seria atribuída à operação própria do remetente, caso estivesse submetida ao regime comum de tributação, observado o disposto no parágrafo único desse mesmo dispositivo regulamentar (aquisições de combustível com redução de base de cálculo) -(vide Nota 3 do subitem 3.5 da Decisão Normativa CAT 1/2001). 

[...]" 

12.2. Do exposto, entendemos que a Consulente (transportadora adquirente de combustível), independentemente da decisão do STF no Recurso Extraordinário 593.849 e na ADI 2777/SP (indicados na decisão judicial anexada), não faz jus ao ressarcimento da substituição tributária por não ser o contribuinte substituído nesta operação. Todavia, a Consulente faz jus ao crédito do ICMS dos combustíveis utilizados na prestação de serviço de transporte na forma do artigo 272 do RICMS/2000, conforme destacado no subitem acima. 

12.3. Sendo assim, a princípio, se houver o direito ao ressarcimento da substituição tributária, previsto no inciso I do artigo 269 do RICMS/2000, este só poderia vir a ser solicitado pelas distribuidoras de combustíveis (fornecedores da Consulente). 

13. Apesar de todo o exposto, em que pese o entendimento deste órgão apresentado nesta resposta, o cumprimento de decisão judicial transitada em julgado deve ocorrer nos estritos termos da sentença e, assim, deve a Consulente observar, “quanto às operações passadas, o prazo prescricional quinquenal”, seguindo o disposto nos artigos 61 e 65 do RICMS/2000. 

13.1. Nesse ponto, a apuração do crédito deverá observar os ditames da decisão judicial que reconheceu o direito pleiteado e a verificação da regularidade dos créditos, bem como a análise dos livros e documentos fiscais relacionados às operações relatadas, só poderão ser realizadas sob a orientação do Posto Fiscal a que se vinculam as atividades da Consulente. 

14. Quanto ao segundo questionamento, sendo a centralização de apuração e recolhimento aquela prevista nos artigos 96 a 102 do RICMS/2000, basta a Consulente seguir os procedimentos previstos nesses dispositivos, bem como da Portaria CAT 115/2008. 

15. Por fim, ressaltamos que, ao realizar o aproveitamento do crédito na aquisição de combustível sob o amparo da referida decisão judicial, se chamada à fiscalização, caberá à Consulente provar, por todos os meios em direito admitidos, a correta adequação de sua operação aos termos e limites da sentença, bem como a correta apuração do valor creditado.