1. A Consulente, localizada no Estado do Rio de Janeiro, em nome de sua filial paulista que exerce a atividade de fabricação de produtos do refino de petróleo (CNAE 19.21-7/00), informa que seus estabelecimentos filiais, localizados no Estado de São Paulo, estão sujeitos às regras de recolhimentos parciais, denominados de “antecipações”, exigidos para as operações realizadas conforme previsto nos artigos 115 e 3° do Anexo IV do RICMS/2000.

2. Relata que, no caso do ICMS próprio devido pelas saídas de produtos resultantes da industrialização do petróleo bruto, promovidas no período de 1° (primeiro) a 15 (quinze) de cada mês, o imposto deve ser recolhido no dia 25 (vinte e cinco) do mês de ocorrência dos fatos geradores.

2.1. Menciona, ainda, que no 3º dia útil do mês subsequente ao da ocorrência do fato gerador, o estabelecimento refinador de petróleo deve realizar o recolhimento de: (i) 80% (oitenta por cento) do montante do imposto retido a título de substituição tributária; e (ii) 95% (noventa e cinco por cento) do montante do imposto devido por operações próprias, conforme disposições do § 3º do artigo 3º do Anexo IV do RICMS/2000.

3. Acrescenta que, em 5/7/2021, com a publicação do Decreto 65.848/2021, foram promovidas alterações no RICMS/2000 quanto aos recolhimentos a serem efetuados pela Consulente, em especial pela inclusão dos itens “3” e “4” ao § 3º do artigo 3º do Anexo IV do referido regulamento, que passaram a determinar que, para fins de cálculo da parcela do imposto a ser recolhida até o 3º dia útil do mês subsequente ao da ocorrência do fato gerador, conforme previsto nos itens 1 e 2 do citado § 3º do artigo 3º, deverá ser considerada a média do valor total do imposto a recolher apurado nos 12 meses anteriores, e, ainda, que o restante do imposto a ser recolhido até o dia 10 do correspondente mês, poderá ser compensado com eventual saldo credor mantido pelo contribuinte.

4. Relata que a nova redação conferida ao § 3º do artigo 3º do Anexo IV do RICMS/2000 não é clara quanto ao tratamento para os meses nos quais a apuração do imposto resulte em saldo credor. Assim, a Consulente entende que deverá ser adotada a média aritmética simples computando os meses com saldo credor no denominador da fórmula matemática, em que pese no numerador da fórmula o respectivo mês seja computado com valor “zero”.

5. Esclarece, ainda, quanto ao ICMS devido pelas operações próprias, que a norma não faz referência à dedução do recolhimento efetuado no dia 25 do mês corrente em atendimento ao disposto no inciso “XIV” do artigo 115 do RICMS/2000, para fins de apuração do valor do pagamento para o dia 3 do mês subsequente. Porém, alega que, por questões lógicas, o percentual de 95% do montante do imposto devido por operações próprias, previsto no § 3º do artigo 3º do RICMS/2000, enseja a dedução das antecipações efetuadas no dia 25 de cada mês, uma vez que a não dedução do pagamento especial efetuado no dia 25 do mês corrente enseja duplicidade de recolhimento de imposto a ser efetuado no dia 3 do mês subsequente.

6. Informa, por fim, entender haver aparente conflito, entre os itens “2” e “3” do § 3º do artigo 3º do Anexo IV do RICMS/2000, uma vez que citado item “2” determina a antecipação de 95% das operações próprias do período, enquanto o item “3” determina que a base de cálculo será o valor total do imposto a recolher apurado nos 12 meses anteriores.

6.1. Assim, a Consulente apesenta seu entendimento de que se deve aplicar a média do imposto a recolher dos últimos 12 meses e multiplicar pelo percentual de 95%, caso contrário, não é viável ao contribuinte atender às duas regras.

6.2. Apresenta ainda o entendimento de que a expressão “valor total do imposto a recolher”, disposta no item 3 do § 3º do artigo 3º do Anexo IV do RICMS/2000, corresponde ao montante indicado no campo 065 – Imposto a Recolher (linha 15 da GIA, versão 0801), aplicável tanto para fins de antecipação do imposto devido por operações próprias quanto por substituição tributária, e, em relação à EFD ICMS/IPI, o valor informado nos campos: “REGISTRO E110: APURAÇÃO DO ICMS – OPERAÇÕES PRÓPRIAS” e “REGISTRO E210: APURAÇÃO DO ICMS – SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA”.

7. Diante do exposto, a Consulente indaga:

7.1. se, para fins de recolhimento ICMS determinado pelo procedimento previsto no item “2” do § 3º do artigo 3º do Anexo IV do RICMS/2000, está correto seu entendimento quanto ao cálculo da média aritmética para os meses em que ocorrer saldo credor, ou seja, deverá ser adotada a média aritmética simples computando os meses com saldo credor no denominador da fórmula matemática, em que pese no numerador da fórmula o respectivo mês seja computado com valor “zero”.

7.2. se está correto o seu entendimento quanto à expressão “imposto a recolher”, base do cálculo da média aritmética para o pagamento no 3º dia do mês subsequente, sendo o montante informado no campo “065 – Imposto a Recolher (linha 15 da GIA, versão 0801)”, a ser aplicável tanto para fins de antecipação do imposto devido por operações próprias quanto por substituição tributária, e, em relação à EFD ICMS/IPI, o valor informado nos campos: “REGISTRO E110: APURAÇÃO DO ICMS – OPERAÇÕES PRÓPRIAS” e “REGISTRO E210: APURAÇÃO DO ICMS – SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA”.

7.3. se está correto o seu entendimento de que o valor apurado do ICMS próprio a ser pago no dia 3 do mês subsequente, conforme previsão do § 3º do artigo 3º do Anexo IV do RICMS/2000, deve ser deduzido do recolhimento antecipado realizado no dia 25, conforme determinação do inciso XIV do artigo 115 do RICMS/2000, de forma a evitar o recolhimento em duplicidade sobre o mesmo fato gerador.

7.4. se está correto o seu entendimento de que, para fins de aplicação dos itens 2 e 3 do § 3º do artigo 3º do Anexo IV do RICMS/2000, deve-se calcular a média do imposto a recolher dos últimos 12 meses e multiplicar pelo percentual de 95%.

8. De início, para melhor deslinde das questões a serem abordas nesta resposta, deve-se transcrever o inciso XIV do artigo 115 do RICMS/2000, bem como o § 3º do artigo 3º do Anexo IV do mesmo regulamento, que assim dispõem:

“Artigo 115 - Além de outras hipóteses expressamente previstas, o débito fiscal será recolhido mediante guia de recolhimentos especiais, observado o disposto no artigo 566, podendo efetivar-se sem os acréscimos legais, tais como a multa prevista no artigo 528 e os juros de mora, até os momentos adiante indicados, relativamente aos seguintes eventos (Lei 6.374/89, art. 59, Convênio ICM-10/81, cláusulas primeira e terceira, Convênio ICMS-25/90, cláusulas terceira e quarta, II, e Convênio ICMS-49/90):

(...)

XIV - saídas de produtos resultantes da industrialização do petróleo bruto promovidas pelo estabelecimento refinador de petróleo e saídas de gasolina "A" e diesel "A" promovidas pelo formulador no período de 1° (primeiro) a 15 (quinze) de cada mês, observado o disposto no § 6°, no dia 25 (vinte e cinco) do mesmo mês, não se aplicando em relação: (Redação dada ao "caput" do artigo pelo Decreto 65.848, de 05-07-2021, DOE 06-07-2021)

a) a querosene de aviação, querosene iluminante, gasolina de aviação e óleo combustível;

b) ao valor do imposto retido a título de substituição tributária.

(...)

§ 6º - Relativamente ao inciso XIV: (Redação dada ao parágrafo pelo Decreto 65.848, de 05-07-2021, DOE 06-07-2021)

1. a informação do recolhimento será apenas indicada no campo "Observações" do livro Registro de Apuração do ICMS, com a expressão "Recolhimento Especial de Imposto, nos termos do § 6º do artigo 115", vedado qualquer lançamento no quadro "Crédito do Imposto";”

(...)

“Anexo IV – PRAZOS DE RECOLHIMENTO DO IMPOSTO

(...)

Artigo 3° - Os contribuintes do ICMS serão enquadrados nos Códigos de Prazos de Recolhimento - CPRs adiante indicados, de acordo com o código de Classificação Nacional de Atividades Econômicas - CNAE em que estiver enquadrado, o seu regime de tributação do imposto ou o seu porte econômico, conforme segue: (Redação dada ao artigo pelo Decreto 59.967, de 17-12-2013, DOE 18-12-2013; produzindo efeitos em relação aos fatos geradores que ocorrerem a partir de 01-01-2014)

(...)

§ 3º - Em relação ao estabelecimento refinador de petróleo e suas bases, observar-se-á o que segue:

1 - no que se refere ao imposto retido, na qualidade de sujeito passivo por substituição tributária, 80% (oitenta por cento) do seu montante será recolhido até o 3º dia útil do mês subsequente ao da ocorrência do fato gerador - CPR 1031 e o restante, até o dia 10 (dez) do correspondente mês - CPR 1100;

2 - no que se refere ao imposto decorrente das operações próprias, 95% (noventa e cinco por cento) será recolhido até o 3º dia útil do mês subsequente ao da ocorrência do fato gerador - CPR 1031 e o restante, até o dia 10 (dez) do correspondente mês - CPR 1100;

3. para fins de cálculo da parcela do imposto a ser recolhida até o 3º dia útil do mês subsequente ao da ocorrência do fato gerador, conforme previsto nos itens 1 e 2, deverá ser considerada a média do valor total do imposto a recolher apurado nos 12 meses anteriores; (Item acrescentado pelo Decreto 65.848, de 05-07-2021, DOE 06-07-2021)

4. o restante do imposto a ser recolhido até o dia 10 (dez) do correspondente mês, conforme previsto nos itens 1 e 2, poderá ser compensado com eventual saldo credor mantido pelo contribuinte, sendo vedada, nesse caso, a compensação de imposto decorrente das operações próprias com saldo credor apurado na qualidade de sujeito passivo por substituição tributária e vice-versa. (Item acrescentado pelo Decreto 65.848, de 05-07-2021, DOE 06-07-2021)

9. Note-se que a legislação paulista (inciso XIV do artigo 115 do RICMS/2000) determina que o valor do ICMS devido sobre as operações próprias decorrentes de saídas de produtos resultantes da industrialização do petróleo bruto promovidas pelo estabelecimento refinador de petróleo e das saídas de gasolina "A" e diesel "A" promovidas pelo formulador (a exceção das operações com a querosene de aviação, querosene iluminante, gasolina de aviação e óleo combustível), no período de 1° (primeiro) a 15 (quinze) de cada mês, deve ser recolhido até o dia 25 do mesmo mês mediante guia de recolhimentos especiais.

9.1. Frise-se, ainda que a informação deste recolhimento antecipado deve ser indicada no campo "Observações" do livro Registro de Apuração do ICMS, com a expressão "Recolhimento Especial de Imposto, nos termos do § 6º do artigo 115", vedado qualquer lançamento no quadro "Crédito do Imposto".

10. Ademais, além do recolhimento previsto no inciso XIV do artigo 115, os estabelecimentos refinadores de petróleo e suas bases devem recolher, no 3º dia útil do mês subsequente ao da ocorrência do fato gerador, 95% (noventa e cinco por cento) do montante do imposto devido por operações próprias, conforme disposições do item “2” do § 3º do artigo 3º do Anexo IV do RICMS/2000.

11. Deve-se apontar, ainda, como bem assinalou a Consulente, que a recente publicação do Decreto 65.848/2021 introduziu alterações no § 3º do artigo 3º do Anexo IV do RICMS/2000, ao indicar que, para fins de cálculo da parcela do imposto a ser recolhida até o 3º dia útil do mês subsequente ao da ocorrência do fato gerador, deve ser considerada a média do valor total do imposto a recolher apurado nos 12 meses anteriores, além de determinar que o restante do imposto a ser recolhido até o dia 10 do correspondente mês poderá ser compensado com eventual saldo credor mantido pelo contribuinte, sendo vedada a compensação de imposto decorrente das operações próprias com saldo credor apurado na qualidade de sujeito passivo por substituição tributária e vice-versa.

12. Assim, com base na legislação indicada acima, o correto procedimento a ser adotado pela Consulente para recolhimento do valor do ICMS devido decorrente de saídas de produtos resultantes da industrialização do petróleo bruto promovidas pelo estabelecimento refinador de petróleo e das saídas de gasolina "A" e diesel "A" promovidas pelo formulador deve ser:

12.1. Recolher, até o dia 25 do mesmo mês, mediante guia de recolhimentos especiais, o ICMS próprio devido sobre saídas de produtos resultantes da industrialização do petróleo bruto promovidas pelo estabelecimento refinador de petróleo e das saídas de gasolina "A" e diesel "A" promovidas pelo formulador (a exceção das operações com querosene de aviação, querosene iluminante, gasolina de aviação e óleo combustível) que ocorrerem entre os dias 1º e 15 de cada mês, conforme preveem o inciso XIV e § 6º do artigo 115 do RICMS/2000;

12.2. Recolher, no 3º dia útil do mês subsequente ao da ocorrência do fato gerador, 95% do montante do imposto devido por operações próprias, conforme disposições do item “2” do § 3º do artigo 3º do Anexo IV do RICMS/2000; e 80% do imposto retido, na qualidade de sujeito passivo por substituição tributária, conforme disposições do item “1” do § 3º do artigo 3º do Anexo IV do RICMS/2000, devendo ser considerada, a partir dos fatos geradores ocorridos de julho de 2021 em diante, para fins de base para tal cálculo, nas duas hipóteses, a média do valor total do imposto a recolher apurado nos 12 meses anteriores; e

12.3. Por fim, recolher, até o dia 10 do correspondente mês, o valor remanescente do imposto devido sobre as operações próprias, e também o apurado na qualidade de sujeito passivo por substituição tributária, conforme disposições do item “4” do § 3º do artigo 3º do Anexo IV do RICMS/2000, podendo ser compensado eventual saldo credor mantido pelo contribuinte, sendo vedada a compensação de imposto decorrente das operações próprias com saldo credor apurado na qualidade de sujeito passivo por substituição tributária e vice-versa.

13. Deve-se destacar que, muito embora a atual metodologia de cálculo para apuração do valor correspondente a 95% do montante do imposto devido por operações próprias e de 80% sobre as operações sujeitas ao recolhimento antecipado do ICMS devido por substituição tributária tenha sofrido recente alteração – quais sejam: (i) inclusão das saídas de gasolina “A” e diesel “A” promovidas pelo formulador; (ii) previsão de imposição de regime especial de recolhimento na hipótese de falta de recolhimento reiterado; e (iii) consideração da média dos 12 meses anteriores para o cálculo do imposto – os demais procedimentos apontados no item 12 (e seus subitens) acima, relacionados à matéria analisada nesta resposta, são os mesmos desde o ano de 2001.

14. Neste diapasão, faz-se importante esclarecer que, apesar do § 6º do artigo 115 do RICMS/2000 determinar que o recolhimento antecipado realizado no dia 25 de cada mês, conforme explanado no subitem 12.1 acima, não deve ser lançado como crédito no livro Registro de Apuração do ICMS, tal procedimento não acarreta o recolhimento em duplicidade do valor recolhido no dia 25 de cada mês (correspondente aos fatos geradores ocorridos entre os dias 1 a 15 desse mês) com o valor a ser recolhido no 3º dia útil do mês subsequente ao da ocorrência do fato gerador, correspondente a 95% (noventa e cinco por cento) do montante do imposto devido por operações próprias referentes aos fatos geradores ocorridos no restante do mês. Ressalte-se que as alterações promovidas pelo Decreto nº 65.848/2021 não modificaram esse aspecto especifico da forma do recolhimento do imposto, vigente desde 2001. Com isso, responde-se ao questionamento do subitem 7.3 desta resposta.

14.1. Ainda sobre o montante de ICMS a ser recolhido no 3º dia útil do mês subsequente ao da ocorrência do fato gerador, correspondente a 95% (noventa e cinco por cento) do imposto devido por operações próprias, em especial sobre a forma para apuração da média do valor total do imposto a recolher apurado nos 12 meses anteriores, o “valor total do imposto a recolher apurado” deve ser calculado com a soma dos valores recolhidos no dia 25 do mês de competência dos fatos geradores ocorridos entre os dias 1º e 15 de cada mês (recolhimento antecipado previsto no inciso XIV do artigo 115 do RICMS/2000); no dia 3 do mês subsequente ao dos fatos geradores correspondentes (conforme disposições do item “2” do § 3º do artigo 3º do Anexo IV do RICMS/2000); e no dia 10 do mês subsequente ao dos fatos geradores correspondentes (conforme disposições do item “4” do § 3º do artigo 3º do Anexo IV do RICMS/2000), o que esclarece a dúvida da Consulente descrita no subitem 7.2 acima. Esclarecemos que eventuais dúvida quanto ao preenchimento da EFD, por se tratar de dúvida de cunho técnico-operacional, podem ser sanadas por meio do canal Fale Conosco (https://portal.fazenda.sp.gov.br/Paginas/fale-conosco.aspx).

14.1.1. Assim, para que fique clara a indagação do subitem 7.4 desta resposta, a Consulente deverá, para cumprimento do determinado no item “3” do § 3º do artigo 3º do Anexo IV do RICMS/2000, realizar a soma de cada um dos valores apontados no subitem 14.1 acima, correspondentes aos 12 meses anteriores ao do recolhimento, dividir o valor apurado por 12 para que se obtenha a média do total de cada mês no período e, por fim, calcular 95% deste valor médio apurado e recolher este montante no dia 03 de cada mês.

14.1.2. Diga-se ainda que, no caso em que seja apurado, em determinado período dentre os 12 meses anteriores, saldo credor do imposto, a Consulente deverá considerar, para o mês em questão, valor zero para o cálculo da média do valor total do imposto a recolher, utilizando, no denominador deste cálculo, o valor 12, conforme entendimento da Consulente apresentado no subitem 7.1 retro.

14.2. Registre-se, ainda, que a metodologia indicada no item 14 (e seus subitens acima) é aplicável, no que couber, ao cálculo do imposto recolhido no 3º dia útil do mês subsequente ao da ocorrência do fato gerador, correspondente a 80% sobre as operações sujeitas ao recolhimento antecipado do ICMS devido por substituição tributária.

15. Com esses esclarecimentos, consideram-se dirimidas as dúvidas da Consulente.