1. A Consulente, que tem como atividade principal a de aluguel de imóveis próprios (CNAE 68.10-2-02), relata que Ofício de Registro de Imóveis de determinado município paulista solicitou a manifestação desta Secretaria da Fazenda e Planejamento a respeito de eventual incidência de ITCMD na integralização das quotas do capital social da Consulente por um dos sócios, efetuada em 2012, realizada por meio de imóveis cujos valores foram atribuídos abaixo do valor de mercado. Tal fato tem por consequência a valorização das quotas do outro sócio e não há no contrato social qualquer evidência de que ocorreu uma compensação financeira por parte deste sócio, cujas quotas sociais sofreram valorização. O sócio responsável pela integralização faleceu em 2015.

2. Ao final, solicita a manifestação formal desta Secretaria da Fazenda e Planejamento, a fim de ser verificada a possível incidência do ITCMD sobre o ato de integralização de bem imóvel uma vez que foi atribuído ao bem valor inferior ao valor de mercado e, em caso afirmativo, indaga como realizar o cálculo do imposto devido "levando em consideração o número de quotas e a meação da outra sócia".

3. Registre-se que a Consulente anexa, eletronicamente, cópias de: (i) e-mail em que consta a informação sobre a Nota de Devolução expedida pelo Ofício de Registro de Imóveis; (ii) alteração de Contrato Social de 2016; e (iii) anexo ao contrato social de 2012, em que constam listados os bens imóveis com os quais o sócio falecido integralizou o capital social.

4. Preliminarmente, informamos que será tratada, nesta resposta, apenas a eventual doação decorrente da integralização de capital, que foi objeto de questionamento, e não a transmissãocausa mortisdecorrente do falecimento posterior do sócio.

5. Isso posto, de acordo com cópia digital do documento intitulado como “Primeira alteração contratual (…)”, anexado à Consulta, no dia 25/07/2012 foi realizado o registro perante a junta comercial do Estado de São Paulo, da empresa ora Consulente, com capital inicial de R$ 5.725.651,00, subscrito e integralizado pelos sócios: o pai, com a devida outorga uxória da esposa, integralizou o montante de R$ 5.724.651,00, por meio de 32 imóveis, bem como por meio de quotas de participação em duas sociedades empresárias, e o filho, integralizou o montante de R$ 1.000,00, em moeda corrente nacional.

6. Com o falecimento do sócio (pai) em 2015, conforme sentença homologatória da partilha, coube aos herdeiros, viúva e filho, o valor de R$ 2.862.825,50 para cada um. Em função da partilha, houve alteração contratual em 28/06/2016 retirando o sócio (pai) falecido e incluindo a viúva, bem como aumentando o capital social para R$ 5.730.000,00, representando um aumento de R$ 3.349,00, este valor foi integralizado em moeda corrente nacional, por ambos os sócios remanescentes em partes iguais.

7. Depreende-se que todos os bens imóveis foram integralizados pelo valor histórico, conforme cópia digital do documento intitulado como “Anexo 1(…)”, anexado à Consulta, bem como verifica-se que não houve contraprestação por parte do filho em função da integralização do capital social pelo valor histórico dos bens realizada pelo pai.

8. Isso posto, cumpre esclarecer que, a princípio, a transferência de imóveis do patrimônio dos sócios para a sociedade limitada para integralização do capital social da empresa não é hipótese de incidência prevista na legislação do ITCMD.

9. Contudo, ressalta-se que, na hipótese de integralização de capital acima do valor que cabe a cada sócio, sem o correspondente reflexo em sua participação na sociedade, esta Consultoria Tributária entende que pode haver doação de bens ou direitos, portanto sujeita à incidência do ITCMD.

10. Para melhor explicar esse último item, passamos a um exemplo:

10.1. Dois senhores, A e B, proprietários de um imóvel (na proporção de 50% cada um), com valor de mercado de R$ 500.000,00 e valor histórico (constante das declarações de Imposto sobre a Renda) de R$ 200.000,00 resolvem, juntamente com um terceiro, C, constituir uma sociedade limitada. Para tanto, estabelecem no contrato social que o capital da empresa, formado por 300 mil quotas (com valor de R$ 1,00 cada quota) será realizado mediante a integralização do referido imóvel, por parte dos dois senhores, A e B, e por R$ 100.000,00 em dinheiro integralizado por C. As quotas serão divididas da seguinte maneira: 100 mil quotas para cada sócio.

10.2. Pode-se perceber, nesse caso, que:

10.2.1. Houve integralização do imóvel pelo valor histórico (permitida pelo artigo 23 da Lei 9.249/1995).

10.2.2. O valor (de mercado) das quotas resultantes da incorporação do imóvel ao capital social não é igual ao valor de mercado do imóvel integralizado. A empresa, que não tem nenhum passivo, possui como ativos um imóvel de valor R$ 500.000,00 e R$ 100.000,00 em dinheiro, somando R$ 600.000,00 de valor de mercado. As quotas sociais pertencentes aos senhores A e B estão registradas por R$ 200.000,00, no entanto, possuem valor de mercado de R$ 400.000,00.

10.2.3. O terceiro C, que integralizou o valor de R$ 100.000,00 em dinheiro, passou a ser proprietário de quotas sociais registradas pelo valor de R$ 100.000,00, mas que possuem valor de mercado de R$ 200.000,00.

10.3. Os senhores A e B possuíam um patrimônio de R$ 250.000,00 cada um (metade do imóvel que possuía valor de mercado de R$ 500.000,00) e com a constituição da empresa, nos termos estabelecidos, passaram a ter um patrimônio de R$ 200.000,00 cada um, representado por 100.000 quotas do capital social da empresa. As 100.000 quotas, conforme indicamos, estão registradas por R$ 100.000,00 reais, mas possuem valor de mercado de R$ 200.000,00 (33,33% do valor total de mercado da empresa, que é de R$ 600.000,00). É evidente que ambos sofreram um prejuízo patrimonial da ordem de R$ 50.000,00 cada um.

10.4. O terceiro C, por outro lado, sofreu um acréscimo patrimonial de R$ 100.000,00, uma vez que integralizou o valor de R$ 100.000,00 em dinheiro para a constituição da empresa e passou a ser titular de 100.000 quotas do capital social que, conforme indicamos, possuem valor de mercado de R$ 200.000,00.

10.5. No presente caso é possível se vislumbrar todos os elementos que caracterizam a doação, quais sejam:

10.5.1. Natureza contratual (existe um contrato social para constituição da entidade, que modifica direitos patrimoniais dos contratantes).

10.5.2. Aceitação (todos assinam o contrato de comum acordo).

10.5.3. Transferência patrimonial (os sócios A e B sofrem prejuízo patrimonial de R$ 50.000,00 cada um ao passo em que o sócio C tem um acréscimo patrimonial de R$100.000,00).

10.5.4. Animus donandi (os sócios têm a faculdade de integralizar o imóvel pelo valor de mercado ou pelo valor histórico. Optando pelo valor histórico sem exigir quaisquer contrapartidas que compensem seu prejuízo patrimonial estarão praticando um ato de liberalidade).

10.5.5. Se fizerem pelo valor histórico e receberem uma compensação financeira de R$ 50.000,00 cada um, do terceiro C, não há que se falar em doação, visto não ter havido nem prejuízo patrimonial, nem liberalidade. Se fizerem a integralização pelo valor de mercado, por sua vez, não haverá prejuízo patrimonial.

11. Nota-se, assim, que, sem o correspondente reflexo nas quotas do sócio integralizador, o valor do imóvel que ultrapassa o valor pelo qual ele é integralizado acaba por se configurar como uma transferência voluntária (doação) do patrimônio dos sócios integralizadores para o outro sócio, caracterizando-se, portanto, como hipótese de incidência do ITCMD.

12. Com efeito, não se pode perder de vista a possibilidade da utilização do instituto da integralização de capital social e da doação (regulados pelo direito civil e empresarial), para ocultar ou simular negócios jurídicos com objetivo de se esquivar do pagamento de tributos. Nessa situação, de acordo com o parágrafo único do artigo 116 do Código Tributário Nacional, a autoridade fiscal está autorizada a desconsiderar os atos e negócios jurídicos praticados com a finalidade de dissimular a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária. Consequentemente, quando verificada na situação concreta a utilização formal de atos e negócios jurídicos estruturados desprovidos de essência negocial ou ainda, eivados de vícios para encobrir materialmente outros, de natureza diversa, para, assim, suprimir o real fato gerador da obrigação tributária, então, esses negócios poderão ser desconsiderados pela autoridade administrativa, para que haja a autuação de acordo com o fato gerador materialmente praticado.

13. Feitas essas observações, na situação em análise, convém ressaltar que o fato de ter sido realizada a integralização do capital social com os 32 imóveis, devidamente relacionados no documento intitulado “Anexo 1(...)”, pelo seu valor histórico, pode resultar na transferência de patrimônio para o outro sócio quando se considera o valor de mercado desse bem, ou seja, o valor das quotas do capital da empresa refletirá o valor de mercado desse imóvel, resultando na transferência de parte desse patrimônio para o outro sócio, ainda que indiretamente.

14. Como no exemplo exposto acima, sem uma compensação financeira, quando o valor do imóvel ultrapassa o valor pelo qual ele é integralizado pode se configurar uma transferência voluntária (doação) do patrimônio do sócio integralizador para o outro sócio, caracterizando-se, portanto, como hipótese de incidência do ITCMD, cuja base de cálculo deverá considerar a valorização das quotas do sócios beneficado, quando nelas refletido o valor de mercado do bem imóvel integralizado (artigos 9º e 13 da Lei 10.705/2000).

15. Por fim, ressalte-se que a consulta tributária é um instrumento para elucidação de dúvida pontual quanto à interpretação e aplicação da legislação tributária estadual, na forma estabelecida pelos artigos 510 e seguintes do RICMS/2000, combinados com o artigo 31-A da Lei 10.705/2000, fugindo à competência deste órgão consultivo a tarefa de verificar concretamente se a operação praticada pela Consulente preenche as condições referidas na Consulta. Nesse caso, a Consulente poderá procurar o Posto Fiscal, órgão competente para realizar a análise documental referente ao caso concreto à luz desta esta resposta à consulta.

16. Ante o exposto, consideram-se respondidas as dúvidas apresentadas.