1. A Consulente, cuja atividade econômica principal declarada no Cadastro de Contribuintes do Estado de São Paulo – CADESP é o “comércio atacadista de mercadorias em geral, com predominância de insumos agropecuários” (código 46.92-3/00 da Classificação Nacional de Atividades Econômicas – CNAE), relata que se dedica, entre outras atividades, à fabricação e ao comércio de defensivos agrícolas, adubos e fertilizantes.

2. Menciona que, para os defensivos agrícolas, há a aplicação da isenção do ICMS nas operações internas, conforme artigo 8º e artigo 41 do Anexo I do RICMS/2000 e, por conta disso, não há créditos de ICMS decorrentes da aquisição dessas mercadorias. As saídas interestaduais desses mesmos produtos, por força do Convênio ICMS 100/1997 e inciso I do artigo 9º do Anexo II do RICMS/2000, são tributadas com redução de base de cálculo.

3. Cita que, via de regra, suas aquisições de insumos para fabricação dos defensivos também são isentas do ICMS, conforme legislação aplicável, mas que alguns poucos insumos e materiais de acondicionamento são adquiridos com incidência do imposto, permitindo que aproprie como crédito o ICMS incidente nessas aquisições. Pontua que as saídas interestaduais dos defensivos que fabrica são tributadas com redução da base de cálculo do ICMS (inciso I do artigo 9º do Anexo II do RICMS/2000 e Convênio ICMS 100/1997).

4. Entretanto, afirma que parte das mercadorias mencionadas acima é objeto de transferência de seu estabelecimento em São Paulo para outros Estados e destaca que as transferências entre estabelecimentos da mesma empresa não são tributadas pelo ICMS, em razão da decisão do Supremo Tribunal Federal na Ação Direta de Constitucionalidade 49, da Lei Complementar 204/2023, do Convênio ICMS 178/2023 e do Decreto 68.243/2023.

5. Expõe que o Convênio ICMS 178/2023, ratificado pelo Estado de São Paulo por meio do Decreto 68.243/2023, tornou obrigatória aos contribuintes paulistas a transferência de créditos de ICMS no caso de transferência interestadual de mercadorias entre estabelecimentos do mesmo titular (artigo 1º, inciso I, do Decreto 68.243/2023). Assim, entende que na transferência dos produtos, adquiridos para revenda ou de fabricação própria, a seus estabelecimentos localizados em outros Estados, ainda que não haja mais incidência do ICMS, em tese, está obrigada a transferir os créditos de ICMS aos estabelecimentos destinatários.

6. Para realizar a transferência, segundo a legislação mencionada, entende que deveria aplicar a alíquota interestadual cabível sobre (i) o valor correspondente à entrada mais recente da mercadoria, no caso dos produtos produzidos por terceiros; ou (ii) o custo da mercadoria produzida, assim entendida a soma do custo da matéria-prima, material secundário, mão de obra e acondicionamento, no caso de fabricação própria.

7. Diante disso, conclui que, no caso em tela, em que a maior parte das operações anteriores foi desonerada, a transferência de créditos por valores superiores aos registrados na entrada pode resultar em um débito/recolhimento de ICMS. Entende que o cálculo para transferência de créditos de ICMS, de acordo com a regra do Convênio ICMS 178/2023, não se adequaria ao seu caso concreto, na medida em que a aplicação do referido procedimento implicaria na apuração de um débito de ICMS em uma hipótese de transferência.

8. Sendo assim, alegando que a obrigatoriedade de transferência de créditos pode acabar gerando um efetivo débito de ICMS e complexidade para a operação, afirma que não realizará a apropriação de créditos no momento da entrada no estabelecimento paulista, de modo que, nas transferências interestaduais, também não haverá crédito de ICMS para ser transferido de operações anteriores. Assim, entende que seria inaplicável a regra do Convênio ICMS 178/2023 e do Decreto 68.243/2023.

9. Dessa forma, questiona se está correto seu entendimento de que:

9.1. nas aquisições de defensivos agrícolas acabados (e outros produtos com o mesmo tratamento tributário), em que há aplicação da isenção do ICMS e, consequentemente, inexiste crédito de operações anteriores para apropriação, não há crédito de ICMS a transferir ao Estado de destino;

9.2. para o caso de insumos tributados e adquiridos para produção de mercadorias, em hipótese em que não haverá aproveitamento de crédito na entrada, também não haverá créditos a transferir para o Estado de destino;

9.3. as respostas aos questionamentos acima se aplicam a todos os seus estabelecimentos localizados no Estado de São Paulo.

10. Inicialmente, observa-se que a presente consulta versa sobre transferências de mercadorias entre estabelecimentos do mesmo titular, nas quais deixou de haver a incidência do ICMS a partir de 01/01/2024, em decorrência da decisão proferida pelo Supremo Tribunal Federal no âmbito da Ação Declaratória de Constitucionalidade (ADC) 49.

11. Registre-se que, embora a transferência de mercadoria entre estabelecimentos de mesmo titular não configure fato gerador do ICMS, a autonomia dos estabelecimentos continua a existir no ordenamento jurídico pátrio para os demais fins, tratando-se, portanto, de um fato jurídico apto a produzir outros efeitos tributários que não sejam o surgimento da obrigação tributária principal que seria devida em decorrência de eventual saída destinada a outros contribuintes. É o caso, por exemplo, da própria transferência do crédito do imposto prevista na Lei Complementar 204/2023.

12. Nesse sentido, a Lei Complementar nº 204/2023, que incluiu o parágrafo 4º ao artigo 12 da Lei Complementar nº 87/1996, garantiu a manutenção do crédito do ICMS relativo às operações e prestações anteriores em favor do contribuinte, o que se aplica inclusive nas hipóteses de transferências interestaduais, nas quais os créditos serão assegurados pelas Unidades Federadas de destino e origem.

12.1. Para as transferências interestaduais, na Unidade Federada de destino, os créditos serão assegurados por meio de transferência de crédito, limitada aos percentuais das alíquotas interestaduais cabíveis, aplicados sobre o valor atribuído à operação de transferência realizada, conforme inciso I do parágrafo 4º do artigo 12 da Lei Complementar 87/1996.

12.2. Já na Unidade Federada de origem, os créditos serão assegurados em caso de diferença positiva entre aqueles pertinentes às operações e prestações anteriores e o transferido na forma do subitem anterior, conforme o inciso II do parágrafo 4º do artigo 12 da Lei Complementar 87/1996.

13. Dessa forma, em cumprimento ao disposto na referida Lei Complementar, a cláusula primeira do Convênio ICMS 178/2023 determina que é obrigatória a transferência de crédito do ICMS do estabelecimento de origem para o estabelecimento de destino na remessa interestadual de bens e mercadorias entre estabelecimentos de mesma titularidade.

14. Lembre-se que de acordo com a cláusula sexta do Convênio ICMS 178/2023, o procedimento estabelecido por aquela norma implica o registro dos créditos correspondentes ao ICMS a que tenha direito, decorrentes de operações e prestações antecedentes, no estabelecimento remetente.

15. Neste ponto, é importante ressaltar que o parágrafo 4º, I, do artigo 12 da Lei Complementar 87/1996 estabelece que o “limite” do valor de crédito a ser transferido a estabelecimentos localizados em outras Unidades da Federação equivale aos percentuais das alíquotas interestaduais cabíveis, aplicados sobre o valor atribuído à operação de transferência realizada. Tratando-se de um “limite”, entende-se que o valor do crédito a ser transferido não deve, como regra, ser superior àquele apropriado em decorrência das operações anteriores relativas às mercadorias transferidas.

16. Portanto, na aquisição de insumos tributados com carga tributária inferior à aplicação da alíquota interestadual, a Consulente poderá transferir ao seu estabelecimento localizado em outra Unidade da Federação apenas os créditos devidos, ainda que estes não atinjam o “limite” estabelecido em Lei Complementar.

17. No que tange às aquisições de defensivos agrícolas com isenção do ICMS nas operações internas, conforme artigo 41 do Anexo I do RICMS/2000, e de insumos para fabricação dos defensivos também com isenção do ICMS, conforme afirma a Consulente, não haverá créditos de ICMS a serem apropriados. Diante disso, nas transferências entre estabelecimentos do mesmo titular de tais mercadorias, em relação às quais não houver apropriação de crédito do ICMS na entrada em decorrência de isenção na operação anterior, não haverá crédito do imposto a ser transferido, mesmo em remessas interestaduais.

18. Por fim, lembre-se que em razão do disposto no §5º do artigo 12 da Lei Complementar 87/1996, incluído pela Lei Complementar 204/2023 e cujo veto foi rejeitado pelo Congresso Nacional, alternativamente ao disposto nos itens 16 a 18 desta resposta, o contribuinte pode optar por equiparar a transferência a operação sujeita à ocorrência do fato gerador de imposto, hipótese em que tal transferência deve ser tratada como operação tributada, conforme as regras gerais do ICMS.

19. Destaque-se que esses entendimentos se aplicam a todos os estabelecimentos da Consulente localizados no Estado de São Paulo, desde que se encontrem nas mesmas condições relatadas nesta consulta.