1. A Consulente, que de acordo com sua CNAE principal (45.11-1/01) exerce a atividade de comércio a varejo de automóveis, camionetas e utilitários novos, afirma que pretende revender veículos novos, adquiridos direto do fabricante, modificando-os “para ambulância, veículo funerário, veículo policial e veículo adaptado para cadeirante (elevador)”.

2. Relata que os veículos serão enviados para um estabelecimento industrializador, que fará toda a modificação necessária, sem que a Consulente envie qualquer insumo além do próprio veículo.

3. Afirma ainda que os veículos são adquiridos com o imposto retido por substituição tributária pelo fabricante, e, diante do exposto, questiona se na venda desse veículo transformado deverá recolher novamente o ICMS integralmente, e, nessa hipótese, como se creditar do ICMS próprio e do ICMS-ST retido pela montadora tanto em vendas internas como interestaduais.

4. Inicialmente, observamos que, como a Consulente não apresenta em seu relato uma descrição mais detalhada das modificações que serão efetivamente realizadas nos veículos enviados para o estabelecimento industrializador, esta resposta será dada em tese e partirá da premissa de que as operações realizadas pelo terceiro industrializador se caracterizam como industrialização na modalidade de transformação (e não apenas instalação de itens no produto principal - veículo). Entendemos, portanto, que o próprio veículo sofre alterações e passa a ter outra função, ou seja, embora não perca a natureza de veículo, torna-se um veículo funerário, policial ou adaptado para cadeirante ou uma ambulância, como indicado pela própria Consulente.

4.1. Nessa hipótese, não basta haver mera instalação de componentes adicionais avulsos, tais como sistemas de som, rampas, sirenes, de adesivos ou instalação de componentes adicionais.

5. Também partiremos do pressuposto de que as operações realizadas pela Consulente com o estabelecimento industrializador, se caracterizam como uma industrialização por conta e ordem e se enquadram no artigo 402 do Regulamento do ICMS (RICMS/2000), ou seja, o autor da encomenda fornece, ao menos, as principais matérias-primas empregadas na industrialização, enquanto o industrializador fornece especialmente a mão de obra, com eventual acréscimo de alguma matéria-prima secundária.

6. Ressalta-se que, na industrialização por conta e ordem, pela legislação tributária, considera-se a industrialização como se fosse feita pelo próprio autor da encomenda, como se ele adquirisse as mercadorias empregadas no processo de industrialização e se creditasse do respectivo imposto (Decisão Normativa CAT 02/2003). Por esse motivo, relativamente à operação em análise, a Consulente é considerada fabricante desses veículos modificados.

6.1. Neste ponto, cabe a ressalva de que, ainda que a Consulente seja considerada a fabricante desses veículos modificados, esse fato por si só, não a caracteriza, necessariamente, como estabelecimento montador ou fabricante de veículos automotores em geral.

7. Sendo assim, como os veículos foram adquiridos com o imposto retido por substituição tributária, o artigo 272 do RICMS/2000, determina que, quando tais mercadorias não forem, eventualmente, destinadas a posterior comercialização, mas sim ao emprego no processo industrial do adquirente, nas hipóteses em que tenha ocorrido a retenção antecipada do ICMS, como é o caso narrado pela Consulente, há direito ao crédito do imposto por parte do adquirente.

7.1. Observada a disciplina do artigo 272 do RICMS/2000 para se aproveitar do crédito fiscal, quando admitido, do imposto relativo ao ICMS próprio e substituição tributária por meio do cálculo simplificado da aplicação da alíquota interna sobre a base de cálculo que seria atribuída à operação própria do remetente, caso estivesse submetida ao regime comum de tributação, não há que se observar nessa hipótese, portanto, os ditames da Portaria CAT 42/2018.

8. Dessa forma, na saída interna dos veículos modificados, como a Consulente se caracteriza como um comércio varejista, presume-se que tais saídas serão destinadas diretamente a consumidor final, e, nessa situação, não se aplica o regime de substituição tributária, uma vez que não haverá operações subsequentes, estando tais operações submetidas às normas gerais de tributação.

9. Por sua vez, na hipótese de saídas interestaduais, ressalvamos que a retenção do imposto antecipado em favor de outro Estado, na condição de substituto tributário, deve observar a legislação do Estado de destino da mercadoria (item 1 do § 1º do artigo 261 do RICMS/2000), e, eventuais dúvidas a respeito de operações interestaduais destinadas a contribuinte ou não contribuinte de outro Estado devem ser dirigidas ao fisco do Estado de destino das mercadorias.

10. Com esses esclarecimentos, consideramos dirimidas as dúvidas da Consulente.