1. A Consulente, cuja atividade econômica principal declarada no Cadastro de Contribuintes do Estado de São Paulo – CADESP é a de “comércio atacadista de produtos siderúrgicos e metalúrgicos, exceto para construção” (CNAE 46.85-1/00), e, dentre as secundárias, a de “serviço de corte e dobra de metais” (CNAE 25.99-3/02), relata que recebeu, de determinado cliente, chapas para corte, cuja remessa foi documentada por Nota Fiscal emitida sob o CFOP 5.924. Informa que efetuou o corte e devolveu a mercadoria ao seu cliente, cobrando o preço pelo serviço prestado.

2. Expõe que esse mesmo cliente começou a adquirir as chapas, com entrega diretamente no estabelecimento da Consulente pelo fornecedor, em operação documentada por Nota Fiscal emitida, igualmente, sob o CFOP 5.924.

3. Diante do exposto, indaga:

3.1. Se o procedimento de remessa das mercadorias está correto;

3.2. nesse caso, se estaria correta a emissão de uma única Nota Fiscal referente ao retorno do produto acabado ao seu cliente, referenciando as duas Notas Fiscais de remessa (uma de seu cliente e outra do fornecedor) no campo dados adicionais ou teria que realizar duas operações de retorno do produto, com a emissão dos respectivos documentos fiscais.

4. Preliminarmente, tendo em vista que na consulta não foram incluídas informações suficientes que possibilitassem o entendimento completo da situação fática, notadamente quanto à identificação da mercadoria, por sua descrição e NCM, ou de seu cliente, informa-se que nesta resposta há somente considerações gerais sobre as questões trazidas pela Consulente.

5. Nesse sentido, ressalta-se que, para efeito desta resposta, assumiremos as premissas de que (i) todos os estabelecimentos envolvidos nessa operação estão localizados no Estado de São Paulo; (ii) o cliente da Consulente é contribuinte do ICMS, sujeito ao Regime Periódico de Apuração – RPA; e (iii) o produto acabado será objeto de revenda ou utilizado como insumo na industrialização de mercadoria destinada a revenda.

6. Isto posto, entende-se que a operação em análise se caracteriza como industrialização por conta de terceiro, a qual se trata de um processo de produção com tratamento tributário específico, disciplinado pelos artigos 402 e seguintes do RICMS/2000, a ser executado no estabelecimento do industrializador, mas como se a industrialização fosse feita pelo próprio autor da encomenda, já que nessa situação o estabelecimento autor da encomenda remete insumos para que outro, por sua conta e ordem, industrialize mercadorias, aplicando a mão de obra e, eventualmente, outros materiais secundários.

7. Sendo assim, no instituto da industrialização por conta de terceiro, criou-se uma ficção legal, aproximando-se o autor da encomenda da industrialização, como se este fosse o industrializador legal, para fins do ICMS, de modo tal que tudo se passa como se a industrialização fosse feita pelo próprio autor da encomenda, como se ele adquirisse as mercadorias empregadas no processo de industrialização e se creditasse do respectivo imposto. Dessa forma, essa sistemática tem em vista a remessa, pelo autor da encomenda, de insumos, se não de todos, de parcela substancial, em cuja industrialização será aplicada, pelo industrializador, a mão de obra e, eventualmente, outros materiais “secundários”.

7.1. Dessa forma, assumiremos que a matéria-prima enviada pelo encomendante para industrialização atende os critérios mencionados acima, correspondendo à parcela substancial dos insumos aplicados nesse processo.

8. Feitas essas considerações, explicitaremos a seguir o procedimento previsto na legislação para emissão dos documentos fiscais relativos à operação em análise.

9. Na situação em que os estabelecimentos do encomendante e do industrializador estejam localizados neste Estado e o estabelecimento autor da encomenda solicite ao fornecedor dos insumos adquiridos que os entregue diretamente ao estabelecimento industrializador paulista, sem que haja trânsito das mercadorias pelo seu estabelecimento, para emissão dos documentos fiscais, além dos demais requisitos previstos na legislação, deve ser observada a disciplina contida no artigo 406 do RICMS/2000, bem como os procedimentos detalhados na Decisão Normativa CAT 3/2016, devendo ser aplicados os seguintes Códigos Fiscais de Operações e Prestações (CFOPs):

9.1. Na Nota Fiscal emitida pelo fornecedor:

9.1.1 relativa à “Remessa para Industrialização por conta e ordem do autor da encomenda”, sem destaque do imposto, que acompanhará as mercadorias até o estabelecimento industrializador (artigo 406, I, “c”, do RICMS/2000), deve ser utilizado o CFOP 5.924 (“Remessa para industrialização por conta e ordem do adquirente da mercadoria, quando esta não transitar pelo estabelecimento do adquirente”); ressalvada a hipótese contida no parágrafo único do artigo 406 do RICMS/2000; e

9.1.2. relativa à “Venda”, em nome do estabelecimento autor da encomenda (artigo 406, I, “a” e “b”, do RICMS/2000), com destaque do imposto, se devido, devendo ser utilizado o CFOP 5.122 (“Venda de produção do estabelecimento remetida para industrialização, por conta e ordem do adquirente, sem transitar pelo estabelecimento do adquirente”) ou 5.123 (“Venda de mercadoria adquirida ou recebida de terceiros remetida para industrialização, por conta e ordem do adquirente, sem transitar pelo estabelecimento do adquirente”), conforme o caso.

9.2. Na Nota Fiscal emitida pelo autor da encomenda, por ocasião da remessa dos insumos efetuada pelo fornecedor diretamente ao estabelecimento industrializador, relativa à “Remessa simbólica de insumos” (artigo 406, II, “a”, do RICMS/2000), deve ser utilizado o CFOP 5.949 (“Outra saída de mercadoria ou prestação de serviço não especificado”).

9.3. Caso o autor da encomenda, eventualmente, remeta fisicamente insumos diretamente ao industrializador, além daqueles remetidos diretamente pelo fornecedor, por sua conta e ordem, deverá utilizar, na respectiva Nota Fiscal, o CFOP 5.901 (“Remessa para industrialização por encomenda”).

10. Em relação à Nota Fiscal de saída do produto acabado em retorno ao estabelecimento do autor da encomenda, relativa ao "Retorno de Produtos Industrializados por Encomenda", observamos que deverá ser emitida uma única Nota Fiscal na forma prevista nos artigos 404 e 406, III, “a”, ambos do RICMS/2000 e, conforme Decisão Normativa CAT 3/2016 e artigo 127, § 19, do RICMS/2000, nela deverão constar os seguintes códigos:

10.1. CFOP 5.125 (“industrialização efetuada para outra empresa quando a mercadoria recebida para utilização no processo de industrialização não transitar pelo estabelecimento adquirente da mercadoria”), nas linhas correspondentes às mercadorias (matéria-prima) empregadas no processo industrial, inclusive energia elétrica, e aos serviços prestados;

10.2. o CFOP 5.902 (“retorno de mercadoria utilizada na industrialização por encomenda”) para retorno dos insumos eventualmente recebidos sob o CFOP 5.901 (“remessa para industrialização por encomenda”).

10.3. o CFOP 5.925 (“retorno de mercadoria recebida para industrialização por conta e ordem do adquirente da mercadoria quando aquela não transitar pelo estabelecimento do adquirente”) nas linhas correspondentes aos insumos recebidos para industrialização, cujos valores devem corresponder aos valores recebidos com o CFOP 5.924 (“remessa para industrialização por conta e ordem do adquirente da mercadoria, quando esta não transitar pelo estabelecimento do adquirente”).

10.4. o CFOP 5.903 (“retorno de mercadoria recebida para industrialização e não aplicada no referido processo”) para o retorno dos insumos recebidos, porém não aplicados no processo de industrialização, quando for o caso; e

10.5. o CFOP 5.949 (“outra saída de mercadoria não especificada”) para discriminar eventuais perdas não inerentes ao processo produtivo.

11. Os insumos anteriormente recebidos pelo industrializador e empregados no processo industrial devem ser devolvidos, ao autor da encomenda, sem o destaque do imposto estadual, tendo em vista que tal remessa está amparada pela suspensão do ICMS prevista no artigo 402 do RICMS/2000. Os materiais devem estar discriminados separadamente, com as mesmas descrições e códigos na NCM (Nomenclatura Comum do Mercosul) utilizados na Nota Fiscal de remessa, e valores proporcionais à quantidade utilizada e devolvida como produto industrializado.

12. Já os materiais de propriedade do industrializador que forem aplicados no processo industrial devem ser regularmente tributados, devendo também ser discriminados de forma individualizada na Nota Fiscal emitida. Cabe ressaltar que energia elétrica e combustíveis utilizados nas máquinas diretamente vinculadas ao processo produtivo também são considerados materiais aplicados.

13. Destacamos que, por força da Portaria CAT 22/2007, desde que obedecidas as condições ali previstas, nas operações internas, o lançamento do ICMS incidente sobre a parcela relativa aos serviços prestados (mão de obra) fica diferido para o momento em que, após o retorno dos produtos industrializados ao estabelecimento de origem, por este for promovida sua subsequente saída.

14. Por fim, tendo em vista o exposto, informa-se que o CFOP indicado na Nota Fiscal emitida pelo autor da encomenda, na situação relatada, relativamente à remessa física da matéria-prima realizada por ele está incorreto, devendo promover a devida correção das Notas Fiscais emitidas dessa forma. O encomendante poderá, neste caso específico, se valer da Carta de Correção Eletrônica - CC-e (artigos 18 e 19 da Portaria CAT 162/2008) para realizar a correção do CFOP nos respectivos documentos fiscais erroneamente preenchidos com o CFOP 5.924, consignando o código correto: CFOP 5.901.

15. Com esses esclarecimentos, consideram-se sanadas as dúvidas apresentadas pela Consulente.