1. A Consulente, contribuinte do ICMS enquadrada no Regime Periódico de Apuração – RPA e que, no Cadastro de Contribuintes do Estado de São Paulo – CADESP, declara exercer a atividade econômica de "transporte rodoviário de carga, exceto produtos perigosos e mudanças" (CNAE 49.30-2/02), ingressa com consulta questionando a possibilidade de aproveitamento de créditos do ICMS relativos às aquisições de combustíveis, óleos lubrificantes, pneus e câmaras de ar utilizados em sua atividade de prestação de serviços de transporte.

2. Nesse contexto, a Consulente a argumenta que todos esses materiais são essenciais para a execução de sua atividade-fim de transporte, especialmente os pneus e câmaras de ar, sem os quais os veículos não podem se locomover. Dessa forma, a Consulente entende que esses itens são tão importantes quanto o combustível para prestação do serviço de transporte, de modo que deveriam dar direito ao crédito do imposto.

3. Preliminarmente, em vista das poucas informações acerca da situação de fato contida no relato da consulente, a presente resposta será respondida partindo-se da premissa de que a Consulente não é optante pelo crédito outorgado de 20% previsto no artigo 11 do Anexo III do RICMS/2000 e trará considerações gerais sobre o assunto, sem validar quaisquer procedimentos que a Consulente tenha adotado ou pretenda adotar – cabendo, assim, à Consulente o devido enquadramento da presente resposta a sua efetiva situação.

4. Feitas as considerações iniciais, saliente-se que, dentre os “insumos”, as entradas ou aquisições de combustíveis (óleo diesel, gasolina e álcool) dão direito ao crédito, por se tratar de mercadorias consumidas diretamente no acionamento dos veículos utilizados na prestação de serviços de transporte regularmente tributada, ou, não o sendo, quando houver expressa autorização para o crédito ser mantido (vide subitem 3.5 da Decisão Normativa CAT-1/2001).

5. Registre-se, ainda, que é o início da prestação do serviço de transporte interestadual e intermunicipal que determina a que ente tributante é devido o imposto (Lei Complementar nº 87/1996, artigo 11, II, “a”) e é este, por consequência, a quem cabe legislar sobre o assunto, independentemente de o tomador do serviço ser deste ou de outro Estado.

6. Nesse sentido, o imposto sobre a prestação de serviço de transporte interestadual e intermunicipal é devido ao Estado onde essa se inicia, devendo ser observada a legislação estadual para efeitos de definição do responsável pelo pagamento do tributo e de como se dará essa cobrança.

7. Em vista disso, e em obediência ao princípio da não-cumulatividade do imposto (Lei Complementar nº 87/1996, artigo 19), o ICMS referente ao combustível utilizado em prestação de serviço de transporte que se inicie em outro Estado não poderá ser tomado como crédito na escrita fiscal do contribuinte paulista (vide Decisão Normativa CAT-1/2001).

8. Assim, depreende-se que:

8.1. Quando a prestação de serviço de transporte tem início no Estado de São Paulo (e, conforme exposto, o ICMS é devido ao Estado de São Paulo), o contribuinte terá direito ao crédito do imposto devido na aquisição do combustível utilizado nessa prestação, mesmo em relação à aquisição realizada em outra unidade da Federação.

8.2. Já na hipótese de a prestação de serviço de transporte ter início em outra unidade da Federação, no que se refere ao Estado de São Paulo, o contribuinte não poderá se aproveitar do crédito do ICMS sobre a aquisição de combustível utilizado nessa prestação, mesmo se o combustível for adquirido no território paulista.

9. Quanto aos pneus e câmaras de ar, esclarece-se que o entendimento consolidado deste órgão consultivo é que esses itens adquiridos por empresas de transporte não são considerados insumos na prestação de serviço de transporte sujeito ao ICMS, mas sim bens de uso e consumo ou ainda ativo imobilizado, conforme o caso. No que tange ao óleo lubrificante, este é considerado material de uso e consumo do estabelecimento, por ser destinado à manutenção dos veículos e não ao consumo direto na execução da prestação de serviço de transporte.

9.1. Dessa forma, quando as mercadorias forem identificadas como materiais de uso e consumo do estabelecimento, os créditos a eles correspondentes somente poderão ser lançados em sua escrita fiscal a partir de 1º de janeiro de 2033, nos termos do artigo 33, inciso I da Lei Complementar nº 87/1996, com redação dada pela Lei Complementar nº 171/2019. Atendidas as regras contábeis vigentes, só darão direito a crédito os itens que possam ser devidamente contabilizados como ativo imobilizado (atualmente, segundo critérios estabelecidos no Pronunciamento Técnico CPC 27), na proporção das operações sujeitas à incidência do imposto.

10. Por fim, vale elucidar que, se chamada à fiscalização, caberá à Consulente a comprovação por todos os meios de prova em direito admitidos da situação fática efetivamente ocorrida. Nesse prisma, observa-se que a fiscalização, em seu juízo de convicção para verificação da materialidade da operação, poderá se valer de indícios, estimativas e de análise de operações pretéritas.

11 Nestes termos, consideram-se respondidos os questionamentos da Consulente.