1. A Consulente, enquadrada no Regime Periódico de Apuração (RPA), cuja atividade econômica principal declarada no Cadastro de Contribuintes do Estado de São Paulo – CADESP é a de “comércio atacadista de produtos alimentícios em geral” (CNAE 46.39-7/01), apresenta consulta, em nome de uma de suas filiais, que exerce como atividade secundária o “comércio atacadista de álcool carburante, biodiesel, gasolina e demais derivados de petróleo, exceto lubrificantes, não realizado por transportador retalhista (TRR)” (CNAE 46.81-8/01), referente à operação de armazenagem de combustível (etanol) em depositário operador de sistema dutoviário.

2. Informa ser cooperativa de produtos alimentícios, efetuando, também a comercialização de álcool etílico hidratado carburante, e que no desenvolvimento dessa segunda atividade realiza suas operações de circulação de mercadorias utilizando estabelecimento depositário do sistema dutoviário devidamente inscrito na Secretaria da Fazenda e Planejamento do Estado de São Paulo, nos termos do Decreto n° 59.302/2013.

3. Relata que efetua remessas para armazenagem do combustível através do sistema dutoviário com suspensão do ICMS, nos moldes do artigo 6º do Decreto 59.302/2013, que prevê a suspensão do lançamento do imposto nas referidas remessas, desde que ocorra o retorno no prazo de 180 (cento e oitenta) dias da remessa para armazenagem.

4. Acrescenta que constatou a existência de operações de remessa de armazenagem que extrapolaram o prazo, motivo pelo qual, nos termos do parágrafo terceiro do artigo 6° do Decreto 59.302/2013, procedeu à regularização do imposto, que passou a ser devido, através da emissão de Notas Fiscais complementares às remessas originais, consignando o destaque do ICMS, e cumprindo os demais procedimentos estabelecidos no artigo 182 do RICMS/2000, com especial atenção ao disposto no inciso IV e parágrafo segundo, motivo pelo qual entende que os procedimentos fiscais adotados regularizaram a situação.

5. Aduz que a emissão dos documentos fiscais complementares com destaque do imposto devido em função da não observância do prazo para usufruir da suspensão do imposto, disposto no parágrafo segundo do artigo 6º do Decreto 59.302/2013, possibilita ao depositário o creditamento do imposto destacado nos referidos documentos fiscais, e, em sequência, no retorno do etanol depositado à Consulente, é permitido que o imposto destacado nos documentos fiscais emitidos pelo depositário, referente ao retorno do etanol, seja objeto de creditamento pela Consulente (depositante).

6. Nesse contexto questiona:

6.1. Se os procedimentos indicados no item 4 estão corretos;

6.2. Se é correto o entendimento de que poderá se creditar do imposto destacado na Nota Fiscal do depositário referente ao retorno do etanol armazenado, “anulando” o débito do imposto ocorrido em função da quebra da suspensão do imposto, com a não observância do prazo máximo de 180 (cento e oitenta) dias para retorno do combustível armazenado;

6.3. Se operação posterior, abarcada pelo diferimento, impede o crédito do imposto relativo ao retorno do combustível do depositário;

6.4. Se eventuais estornos de crédito em razão de posterior saída atingiria as operações anteriores, assim considerada a aquisição de combustível, tendo em vista que as remessas e retornos de armazenagem não constituem “operações de circulação de mercadorias” por não transferirem a titularidade dos bens, conforme definição constitucional firmada pelo Supremo Tribunal Federal na ADC 49.

7. Inicialmente, ressalta-se que a presente resposta se limita à análise da possibilidade de creditamento de imposto em operação de retorno de etanol armazenado em estabelecimento depositário operador do sistema de dutoviário, uma vez que a operação de depósito excedeu o prazo de 180 (cento e oitenta) dias previsto como requisito para suspensão do imposto, motivo pelo qual houve lançamento do respectivo imposto pela Consulente nos moldes do artigo 182 do RICMS/2000.

8. Nesse ponto, reforçamos que a presente resposta não se presta a validar quaisquer procedimentos efetuados pela Consulente, bem como que não foram analisadas outras operações, incluindo a posterior comercialização do etanol e aplicabilidade de eventual diferimento do imposto, visto que não foram apresentadas pela Consulente maiores informações sobre as respectivas saídas, assim como seu papel no processo de comercialização do combustível.

9. Assim a presente consulta parte das seguintes premissas, que são pressupostos para sua validade: (i) trata-se de operações com etanol hidratado combustível (EHC), estando a Consulente credenciada perante a Secretaria da Fazenda e Planejamento, nos termos do artigo 418-A do RICMS/2000, o que lhe permite cumprir suas obrigações principais e acessórias pelo sistema de débito e crédito, observando as normas comuns previstas na legislação, conforme estabelece o artigo 418-B, I, “a”, do RICMS/2000; e (ii) a Consulente e o depositário, operador no sistema dutoviário para o qual é remetido o EHC para armazenagem, desenvolvem suas atividades em conformidade com as exigências dispostas no Decreto 59.302/2013 e no Protocolo ICMS 02/2014.

10. Isto posto, tem-se que o Decreto 59.302/2013 e o Protocolo ICMS 02/2014 concedem tratamento diferenciado para o cumprimento de obrigações tributárias relativas ao ICMS na prestação de serviço de transporte e na armazenagem de EHC no sistema dutoviário.

10.1. Nesse ponto, está prevista, no artigo 6º do Decreto 59.302/2013 e na cláusula sexta do Protocolo ICMS 2/2014, a suspensão do lançamento do imposto incidente na remessa de EHC para armazenagem no sistema dutoviário, sendo devido o imposto após o retorno simbólico da mercadoria ao estabelecimento depositante com a promoção de subsequente saída.

10.2. A aplicação da suspensão tem como condição o retorno do EHC ao estabelecimento depositante no prazo de 180 (cento e oitenta) dias contados da data da remessa para armazenagem.

10.3. Decorrido o referido prazo sem que ocorra o retorno do EHC ao depositante, o imposto será considerado devido como se a suspensão não tivesse existido, devendo, portanto, ser recolhido com os juros de mora e demais acréscimos previstos na legislação (artigo 6º, § 3º, do Decreto 59302/2013 e cláusula sexta, § 3º, do Protocolo ICMS 02/2014).

11. Isto posto, observa-se que o artigo 182 do RICMS/2000, em seu inciso IV, disciplina a emissão da Nota Fiscal para lançamento do imposto, não efetuado em época própria, em virtude de erro de cálculo ou de classificação fiscal, ou outro, quando a regularização ocorrer no período de apuração do imposto em que tiver sido emitido o documento fiscal original.

11.1. De acordo com o item 1 do § 2º desse mesmo artigo, se a regularização se efetuar após o período de apuração do imposto, o documento fiscal também será emitido, devendo o contribuinte recolher em guia de recolhimentos especiais a diferença do imposto com as especificações necessárias à regularização (artigo 182, § 2º, item 1, do RICMS/2000).

12. Sendo assim, informa-se que, em relação ao documento fiscal emitido sem o destaque do ICMS (em razão da aplicação da suspensão do lançamento do imposto prevista no artigo 6º do Decreto 59.302/2013 e na cláusula sexta do Protocolo ICMS 2/2014), a Consulente deve emitir Nota Fiscal Eletrônica (NF-e) complementar, contendo a informação de que se trata de complemento da operação anterior, detalhando as diferenças existentes, bem como a referência à NF-e original. Sendo assim, nesse documento complementar, devem constar os dados corretos que complementam a operação anterior, como o destaque do imposto.

12.1. Destaca-se que na Nota Fiscal complementar não devem ser repetidos todos os dados constantes da Nota Fiscal original, devendo constar apenas: (i) os dados do remetente e do destinatário, (ii) o Código Fiscal de Operações e de Prestações (CFOP), que deve ser o mesmo indicado na Nota Fiscal original, e (iii) os dados que complementam a Nota Fiscal original, referenciando a Nota Fiscal original em campo próprio.

13. Reitere-se que, quando a regularização ocorrer após o período de apuração do imposto em que tiver sido emitido o documento fiscal original, a Consulente deve, se for o caso, recolher em guia de recolhimentos especiais a diferença do imposto, com os acréscimos legais (artigo 182, inciso IV, § 2º, item 1, e § 3º, do RICMS/2000, cumulado com a Portaria CAT 125/2011).

14. No tocante ao imposto devido, a Consulente deve atender às regras contidas nos §§ 2º e 3º do artigo 182 do RICMS/2000.

14.1. Consoante o item 2 do § 2º do referido artigo, a Nota Fiscal deverá ser escriturada no livro Registro de Saídas (LRS), com a indicação da ocorrência, na coluna "Observações", nas linhas correspondentes aos lançamentos do documento fiscal original e do documento fiscal complementar; e o valor do imposto recolhido por guia de recolhimentos especiais deverá ser registrado no livro Registro de Apuração do ICMS, no quadro "Crédito do Imposto - Estornos de Débitos", com a expressão "Diferença do Imposto - Guia de Recolhimento nº ..., de ../../.." (artigo 182, § 2º, item 3, do RICMS/2000).

14.2. Desse modo, verifica-se que a diferença do imposto deverá ser recolhida através de guia de recolhimentos especiais, com multa e devidos acréscimos legais (artigo 528 do RICMS/2000), e a Nota Fiscal Complementar deverá ser escriturada na EFD ICMS IPI do mês de referência em que foi emitida, mas, como observado, o valor da diferença do imposto recolhido, sem os acréscimos legais, deverá ser estornado na apuração (artigo 182, § 2º, item 3, do RICMS/2000).

14.3. Vale notar que o aludido recolhimento da diferença do imposto não será aplicável quando, no período de apuração em que tiver sido emitido o documento fiscal original e nos períodos subsequentes, até o imediatamente anterior ao da emissão do documento fiscal complementar, o contribuinte tiver mantido saldo credor do imposto nunca inferior ao valor da diferença (artigo 182, § 3º, do RICMS/2000).

15. Sendo assim, caso a Consulente tenha mantido saldo credor continuado em sua escrituração fiscal, no período compreendido entre o da emissão do documento fiscal original até o imediatamente anterior ao da emissão do documento fiscal complementar, informa-se que ela está dispensada de recolher em guia de recolhimentos especiais a diferença do imposto destacada na NF-e complementar, bem como de lançar tal valor a crédito no seu Livro de Apuração do ICMS (LRA), bastando que efetue a escrituração do documento fiscal complementar no LRS, com o débito do imposto, consoante subitem 14.1 (artigo 182, §2º, itens 1, 2 e 3, e § 3º, do RICMS/2000).

16. Prosseguindo, no caso em tela, a operação de remessa para armazenagem e o respectivo retorno simbólico de EHC depositado em operador dutoviário são operações tributadas, porém, em face do disposto no artigo 6º do Decreto 59.302/2013 e na cláusula sexta do Protocolo ICMS 02/2014, ocorre a suspensão do imposto, desde que respeitado o prazo de 180 (cento e oitenta) dias.

17. Considerando que com a não observância do prazo descaracterizou-se a suspensão, tanto a remessa quanto o retorno do EHC do estabelecimento depositário passaram a ser operações sujeitas às regras gerais de incidência do ICMS.

18. Cabe ainda ressaltar que o retorno da mercadoria ao estabelecimento depositante equipara-se, para efeitos do artigo 4º, inciso IV, do RICMS/2000, à devolução da mercadoria. Nos termos do mencionado dispositivo, a “devolução de mercadoria ou bem é a operação que tenha por objeto anular todos os efeitos de uma operação anterior”. Vale ainda destacar que na operação de devolução de mercadoria ou bem deve ser utilizada a mesma base de cálculo e a mesma alíquota constantes no documento fiscal relativo à operação original da qual resultou o recebimento da mercadoria ou bem (artigo 4º, inciso IV, c/c artigo 57 do RICMS e Convênio ICMS 54/2000).

19. Assim, para anular os efeitos da operação anterior, na hipótese de a Consulente receber EHC que foi objeto de operação de saída por ela promovida anteriormente com o destaque do imposto (remessa para depósito com incidência do ICMS), poderá se creditar do ICMS debitado pelo depositário no retorno do EHC.

19.1 Em virtude da singularidade da situação exposta, por cautela, recomenda-se que a Nota Fiscal emitida pelo depositário para amparar o retorno do EHC à Consulente indique as informações da Nota Fiscal de remessa (original) e da Nota Fiscal complementar.

19.2 Ressalte-se que a Consulente deverá manter documentação idônea para, caso venha a ser questionada pelo Fisco, comprovar a regularidade da operação e a aderência dos procedimentos por ela adotados às orientações transmitidas nesta resposta.

20. Quanto ao questionamento do item 6.3 sobre a possibilidade de manutenção do crédito relativo às operações anteriores frente a saídas abarcadas pelo diferimento, a presente resposta tecerá comentários gerais sobre o assunto, de maneira não conclusiva, visto que a Consulente não apresentou informações ou descrição de suas saídas.

21. Nesse sentido, cumpre recordar que, no instituto do diferimento, o imposto não deixa de ser devido, sendo, porém, pago em etapa posterior da cadeia de consumo. Não se trata, portanto, de isenção ou não incidência, pois o ônus tributário é apenas transferido, ou seja, o lançamento do imposto fica postergado para ser realizado por outro contribuinte.

22. Assim, em termos gerais, a saída de mercadoria do estabelecimento do contribuinte, com aplicação de diferimento, não configura hipótese de restrição ao direito de crédito, podendo o contribuinte apropriar o crédito do valor do imposto relativo às entradas ou aquisições de mercadorias destinadas ao emprego na produção de suas atividades afins, desde que não haja vedação legal específica e obedecidas as demais disposições legais.

23. Já em relação ao questionamento constante no item 6.4, observa-se que não foi possível compreender a dúvida da Consulente. Ressalta-se que a indagação apresentada não traz dados suficientes para a identificação da situação objeto de dúvida, visto que foi efetuada de forma genérica e ampla. Assim, referida questão resta prejudicada na medida em que não são apresentados elementos suficientes para um entendimento exato da situação de fato, sendo considerada ineficaz nos termos do artigo 517, V, do RICMS/SP.

23.1. A Consulente poderá ingressar com nova consulta, oportunidade em que, para atender às disposições dos artigos 510 e seguintes do RICMS/2000, deverá expor, de forma clara, exata e completa, a integral situação de fato envolvida, assim como a contraposição com a legislação paulista de forma objetiva, questionando a interpretação da legislação em face da situação fática.

24. Nesses moldes, consideram-se sanadas as dúvidas apresentadas pela Consulente.