1. A Consulente, contribuinte sujeita ao Regime Periódico de Apuração e que possui como atividade econômica principal declarada no Cadastro de Contribuintes do ICMS – CADESP “transporte rodoviário de carga, exceto produtos perigosos e mudanças, intermunicipal, interestadual e internacional” (CNAE 49.30-2/02) e, dentre as atividades econômicas secundárias encontram-se as atividades de “armazéns gerais - emissão de warrant” (CNAE 52.11-7/01) e “depósitos de mercadorias para terceiros, exceto armazéns gerais e guarda-móveis” (CNAE 52.11-7/99), ingressa com consulta sobre a possibilidade de se apropriar de crédito decorrente da operação interestadual de armazenamento de mercadoria, não obstante ser optante pelo crédito outorgado de transporte disciplinado pelo artigo 11 do Anexo III do RICMS/2000.

2. Preliminarmente, observa-se que, em consulta ao Cadastro de Contribuintes do Estado de São Paulo, a inscrição estadual do estabelecimento da Consulente encontra-se com a ocorrência fiscal “Armazém Geral sem matrícula JUCESP”. Diante disso, a presente resposta parte da premissa que o estabelecimento da Consulente não se encontra devidamente registrado como armazém geral na Junta Comercial do Estado de São Paulo – JUCESP.

2.1. Ademais, por a Consulente estar pretendendo se creditar de operações de remessa de mercadoria para depósito, parte-se também do pressuposto que o estabelecimento da Consulente não se encontra credenciado como operador logístico nos termos da Portaria CAT 31/2019 e Ajuste SINIEF 35/2022. Isso porque nos termos do artigo 2º, inciso I, da referida Portaria CAT 31/2019, o operador logístico é dispensado da emissão de documentos fiscais e escrituração de livros fiscais relacionados às atividades decorrentes da armazenagem de mercadorias.

2.2. Como última preliminar, supõe-se que a Consulente pretende remeter a mercadoria depositada por depositante situado em outro Estado, por conta e ordem desse, diretamente a terceiros, à semelhança da disciplina prevista no artigo 10 do Anexo VII do RICMS/2000.

3. Feita essas considerações preliminares, cumpre esclarecer que, atualmente, de acordo com a legislação paulista, o depósito de mercadorias pode ser realizado de diferentes formas, cada qual com suas respectivas normas tributárias aplicáveis. A saber:

3.1. Em estabelecimentos qualificados como armazém geral, conforme Decreto Federal nº 1.102/1903 (ou, em se tratando de armazém agropecuário, conforme Lei Federal nº 9.973/2000 e Decreto Federal nº 3.855/2001) e com o respectivo registro na JUCESP, seguindo a disciplina de não incidência do artigo 7º, incisos I e III, do RICMS/2000 e de emissão de documento fiscal do Anexo VII do daquele regulamento (Convênio ICMS s/n de 1970, artigo 26 e seguintes);

3.2. Em estabelecimentos que realizem exclusivamente a atividade de prestação de serviços de logística, associada, ou não, à prestação de serviço de transporte, seguindo a disciplina de operador logístico da Portaria CAT 31/2019 (Ajuste SINIEF 35/2022);

3.3. Residualmente, em estabelecimentos que não são constituídos como ou equiparados a armazém geral e que não se qualificam como operadores logísticos, mas realizam a atividade de depósito de mercadorias para terceiros, seguindo as regras gerais de tributação, inclusive no que se refere à sistemática do regime de substituição tributária.

4. Portanto, a legislação prevê diferentes modalidades de depósito, cada qual com seu regramento específico. Ressalte-se, no entanto, que as atividades econômicas de “armazéns gerais – emissão de warrant” (CNAE 52.11-7/01), “depósitos de mercadorias para terceiros, exceto armazéns gerais e guarda-móveis” (CNAE 52.11-7/99) e operador logístico (também sob o CNAE 52.11-7/01) não podem ser simultaneamente exercidas por um mesmo estabelecimento (por uma mesma inscrição estadual), por se submeterem a disciplinas incompatíveis entre si. Ou o estabelecimento se configura como armazém geral e, dessa forma, sujeita-se às regras próprias a esse regime; ou atua como depósito de terceiros, sujeitando-se às regras ordinárias de tributação; ou, ainda, atua como operador logístico, sujeitando-se às regras da Portaria CAT 31/2019.

4.1. Assim, causa estranheza que o fato de, em seus dados cadastrais no CADESP, a Consulente ter registrado o exercício simultâneo das atividades econômicas “armazéns gerais - emissão de warrant” (CNAE 52.11-7/01) e “depósitos de mercadorias para terceiros, exceto armazéns gerais e guarda-móveis” (CNAE 52.11-7/99). Considerando as regras específicas e restritivas que orientam a atividade de armazém geral, alerta-se que essa atividade não é compatível com a de “depósito de mercadorias para terceiros, exceto armazéns gerais e guarda móveis” (CNAE 52.11-7/99), como expressa a própria classificação.

5. Prosseguindo, cumpre salientar que esta Consultoria Tributária tem reiteradamente exposto seu entendimento no sentido de que, para que seja possível a aplicação da disciplina tributária específica de armazém geral, o estabelecimento depositário deve:

5.1. Estar inserido no conceito legal de armazém geral, nos exatos termos definidos pelo Decreto Federal nº 1.102/1903, ou, em se tratando de armazém agropecuário, tenha sido instituído nos exatos termos da Lei Federal nº 9.973/2000 e do Decreto Federal nº 3.855/2001, emitindo títulos em conformidade com a Lei Federal nº 11.076/2004, nas respectivas operações de remessa e retorno;

5.2. Ter por objeto social a fiel guarda e conservação de mercadorias e a emissão de títulos especiais que as representem, cuja atividade, atualmente, está classificada no código CNAE 5211-7/01 (Armazéns Gerais - emissão de warrants);

5.3. Estar devidamente registrado como armazém geral na Junta Comercial do Estado de São Paulo – JUCESP.

6. Somente depois de cumpridos tais requisitos, é que o estabelecimento poderá se classificar como armazém geral e se valer das normas próprias a ele aplicáveis no Estado de São Paulo, a exemplo a de não incidência do artigo 7º, incisos I e III, do RICMS/2000 e as regras de emissão de documentos fiscais previstas no Capítulo II do Anexo VII, também do RICMS/2000.

7. No entanto, como visto na preliminar acima (item 2) a inscrição estadual do estabelecimento da Consulente encontra-se com a ocorrência fiscal “Armazém Geral sem matrícula JUCESP”. Assim, enquanto não registrada como armazém geral na Junta Comercial do Estado de São Paulo – JUCESP, não poderá valer-se das disciplinas legais de armazém geral, em especial para o caso aqui em questão das regras de emissão de documentos fiscais previstas no Capítulo II do Anexo VII, também do RICMS/2000, inclusive as que amparam operações interestaduais de remessa e retorno de deposito em armazém geral. Também, por não se encontrar credenciado nos termos artigo 2º, inciso II da Portaria CAT 31/2019, não poderá se valer do regime tributário de operador logístico, previsto na referida Portaria CAT 31/2019 e no Ajuste SINIEF 35/2022.

8. Diante disso, como não pode se valer dos regimes de depósito de armazém geral e de operador logístico, a Consulente deverá atuar sob o regime de depósito de terceiros, obedecendo, assim, as regras atinentes a esse tipo de depósito (regras gerais do ICMS).

9. Em vista da situação fática da Consulente, depositante situado em outro Estado e que pretende realizar a saída posterior da mercadoria depositada diretamente a terceiros, por conta e ordem, com a consequente emissão de Nota Fiscal de retorno simbólico, faz-se necessário registrar que, diferentemente do que ocorre para os casos de armazém geral, nas hipóteses envolvendo estabelecimento depósito de terceiros, este procedimento não encontra previsão em acordo interestadual, inviabilizando assim a operação pretendida.

10. Com efeito, nos casos de depósito de terceiro em que os estabelecimentos depositante e depositário encontram-se, ambos, situados no Estado de São Paulo, ante a falta de legislação expressa e a ausência de prejuízo à arrecadação, esta Consultoria Tributária tem feito interpretação sistemática e análoga da legislação, permitindo, assim, a remessa direta de mercadoria armazenada em depósito de terceiro para destinatário adquirente por conta e ordem do depositante, diante dos seguintes procedimentos:

10.1. Por ocasião da alienação da mercadoria, o depositante paulista (proprietário das mercadorias depositadas no estabelecimento depositário) deverá emitir Nota Fiscal para o destinatário final adquirente, informando que a saída ocorrerá a partir do endereço do estabelecimento depositário também paulista, com incidência do ICMS, inclusive no que se refere à aplicação da substituição tributária, a qual acompanhará o transporte da mercadoria. Esse documento fiscal deverá acompanhar o transporte da mercadoria juntamente com o correspondente documento que ampara a prestação de serviço de transporte.

10.2. Por sua vez, nessa operação o depositário paulista deve emitir em favor do depositante também paulista, Nota Fiscal de devolução e retorno simbólico, com destaque do ICMS, e, para os casos que envolvam a aplicação do regime de substituição tributária, seguir as orientações contidas na Decisão Normativa CAT 04/2010.

11. No entanto, há de se salientar que, em vista de possíveis impactos indevidos na repartição constitucional de competência tributária entre os entes federativos, não são admitidas remessas e retornos simbólicos em operações interestaduais, exceto na hipótese de haver acordo celebrado entre os Estados envolvidos. Diante disso, a interpretação expedida acima para os casos de operações com depositante e depositários situados no Estado de São Paulo não é possível ser concedida aos casos envolvendo depósito de terceiros com depositante situado em Estado diverso. Ou seja, em outras palavras, na medida em que, para operacionalizar a remessa direta de mercadoria depositada em depósito de terceiro se requer a emissão de Nota Fiscal de retorno simbólico interestadual, com consequente impactos na repartição competência tributária entre os Estados, e este procedimento não se encontra previsto em acordo celebrado entre esses entes federados, conclui-se pela sua impossibilidade quando envolver depósito de terceiro paulista com depositante situado em outro Estado da Federação.

11.1 Reforçando a impossibilidade de Nota Fiscal de retorno simbólico interestadual, recorda-se ainda que nos termos do artigo 204 do RICMS/2000, “é vedada a emissão de documento fiscal que não corresponda a uma efetiva saída ou entrada de mercadoria ou a uma efetiva prestação de serviço, exceto nas hipóteses expressamente previstas na legislação do Imposto sobre Produtos Industrializados ou do Imposto de Circulação de Mercadorias e de Prestação de Serviços”.

12. Portanto, considerando que não há acordo entre os Estados regulamentando as operações com depósito de terceiro e que não pode haver saída direta de mercadoria depositada em depósito de terceiro, localizado no Estado de São Paulo, diretamente para o adquirente por conta e ordem do depositante em outro Estado, até que o estabelecimento depositário da Consulente esteja devidamente constituído como armazém geral, há a necessidade de devolução física da mercadoria depositada no depósito de terceiro ao depositante para posterior remessa ao adquirente.

13. Diante dessa situação, para operacionalizar o modelo negocial pretendido pela Consulente, que contemple a remessa direta para terceiros de mercadoria armazenada em estabelecimento de depósito paulista por conta e ordem de depositante situado em outro Estado (conforme disciplina do Capítulo II do Anexo VII do RICMS/2000), o estabelecimento depositário deve estar devidamente constituído como armazém geral ou como operador logístico (nos termos da Portaria CAT-31/2019 e Ajuste SINIEF 35/2022), obedecendo às regras próprias desses institutos.

14. Assim, em suma, para, de modo prático, operacionalizar a remessa direta para terceiros de mercadorias depositadas no seu estabelecimento paulista, nos termos das disposições do Capítulo II do Anexo VII do RICMS/2000, a Consulente deverá constituir seu estabelecimento como armazém geral conforme exposto acima, o que invariavelmente implica em encontrar-se registrado como tal nos registros da JUCESP.

15. Caso a Consulente esteja ou tenha agido em desacordo com as orientações contidas na presente resposta, recomenda-se a Consulente que regularize a situação, valendo-se do instituto da denúncia espontânea, nos termos do artigo 529 do RICMS/2000.

15.1. Sobre a denúncia espontânea, recomendamos a leitura das orientações disponíveis na página da Secretaria da Fazenda e Planejamento emhttps://portal.fazenda.sp.gov.br/servicos/icms/Paginas/Den%c3%bancia-Espont%c3%a2nea.aspx.

16. Por fim, observa-se que cumpridos os requisitos para atuar como armazém geral, é, em tese, possível a apropriação de créditos relativos a operação interestadual de remessa para depósito em armazém geral paulista, não obstante a vedação do § 1º do artigo 11 do Anexo III do RICMS/2000.

16.1. Com efeito, é entendimento recorrente desta Consultoria Tributária que a vedação ao aproveitamento de quaisquer outros créditos, estabelecida no artigo 11 do Anexo III do RICMS-SP/2000, se atém exclusivamente àqueles relativos às prestações de serviços de transportes realizadas pelo contribuinte optante, não alcançando créditos legítimos concernentes a outros tipos de atividades desenvolvidas pelo mesmo contribuinte, a exemplo daqueles relativos a depósito de mercadorias de contribuintes de outro Estado. Nesse sentido, recomenda-se a leitura das Respostas às Consultas Tributárias nº 6378/2015, 16559/2017 21298/2020, 25918/2022, 26873/2022, dentre outras.

16.2.1. Estas e outras Respostas à Consulta estão disponibilizadas no portal desta Secretaria da Fazenda do Estado de São Paulo, no endereço: https://legislacao.fazenda.sp.gov.br/Paginas/Home.aspx ; módulo “Respostas de Consulta”.

16.2.2. Cabe ressaltar que as Respostas à Consulta emanadas por esta Consultoria Tributária têm efeitos vinculantes apenas aos contribuintes que as demandaram e nos exatos termos ali expostos. No entanto, o entendimento nelas manifestados servem de orientação para os demais contribuintes que se encontrem na mesma situação de fato. Deve-se atentar, todavia, para eventuais alterações legislativas posteriores que possam impactar o entendimento manifestado.

17. Nesses termos, considera-se respondido o questionamento da Consulente.