1. A Consulente, optante pelo regime Simples Nacional, que tem como atividade econômica principal o comercio varejista de artigos de cama, mesa e banho (CNAE 47.55-5/03), relata que realiza vendas internas e interestaduais a consumidores finais de mercadorias relacionadas no item 1 do Anexo XX da Portaria CAT 68/2019, sujeitas ao regime de substituição tributária no Estado de São Paulo.

2. Questiona:

2.1. Se pode se ressarcir do ICMS pago antecipadamente nas aquisições interestaduais de mercadoria, quando essas mercadorias são destinadas a consumidor final não contribuinte do ICMS localizado no Estado de São Paulo.

2.2. Se poderia não recolher antecipadamente o ICMS devido por substituição tributária (ICMS-ST), bem como o diferencial de alíquotas nas aquisições interestaduais de mercadoria, quando estas mercadorias forem destinadas a consumidor final não contribuinte do ICMS.

2.3. Se poderia não recolher antecipadamente o ICMS-ST nas aquisições interestaduais de mercadoria, quando estas mercadorias forem destinadas a outros Estados.

3. Preliminarmente, observe-se que esta resposta abordará apenas as operações com mercadorias sujeitas ao regime de substituição tributária no Estado de São Paulo, as quais, segundo o relato, estão relacionadas no item 1 do Anexo XX da Portaria CAT 68/2019.

4. Além disso, tendo em vista que não existe acordo celebrado entre os Estados, conforme relato da Consulente, essa resposta parte da premissa de que o remetente da mercadoria não efetuou a retenção antecipada do imposto, na condição de sujeito passivo por substituição, condição expressa no parágrafo 1º do artigo 426-A do RICMS/2000, ou ainda na forma do parágrafo 8º do mesmo dispositivo, tampouco foi recolhido o ICMS-ST nos termos do parágrafo único do artigo 1° da Portaria CAT 16/2008.

5. Isso posto, quanto às saídas com destino a consumidor final não contribuinte localizado no Estado de São Paulo, tem-se que as remessas a estes destinatários não estão abrangidas pelo regime de substituição tributária do imposto em vista de, nesse caso, ocorrer a última etapa de circulação da mercadoria, ou seja, não haver saída subsequente.

6. Portanto, na hipótese em que a Consulente adquire mercadoria submetida ao regime de substituição tributária, com o propósito exclusivo de revenda a consumidores finais, e no qual o remetente da mercadoria não efetuou a retenção antecipada do imposto, a Consulente não está obrigada ao recolhimento antecipado do ICMS-ST, de que trata o inciso II do artigo 426-A do RICMS/2000.

7. Não obstante, o inciso I do artigo 426-A do RICMS/2000 estabelece a obrigatoriedade do recolhimento do imposto, de forma antecipada, devido pela operação própria de saída da mercadoria no momento da entrada no território deste Estado, na hipótese de aquisição interestadual na qual o recolhimento antecipado não tenha sido feito pelo remetente.

8. Nesse ponto, respondendo objetivamente ao primeiro questionamento, em sendo devido o imposto pela operação própria da saída da mercadoria a consumidor final paulista não contribuinte do imposto, não há o que se falar em ressarcimento do imposto recolhido antecipadamente na forma do inciso I do artigo 426-A do RICMS/2000.

9. Ainda nesse aspecto, nota-se que, conforme estabelecido no item 6 da Decisão Normativa CAT 2/2019, que dispõe sobre a escrituração fiscal de aquisições interestaduais sujeitas ao recolhimento antecipado previsto no artigo 426-A do RICMS/2000, mesmo nos casos de operações em que o adquirente paulista é comerciante varejista, a escrituração do ICMS a ser recolhido se dá nos mesmos montantes da operação exemplificada no item 5 da referida norma, isto é, o valor total a ser recolhido por estabelecimentos varejistas que possuem a obrigatoriedade do recolhimento do ICMS, de forma antecipada, devido pela operação própria de saída da mercadoria no momento da entrada no território deste Estado, nos termos do artigo 426-A do RICMS/2000, ocorre no mesmos montantes do recolhimento realizado por contribuintes não varejistas, sendo a distinção feita aos dois casos apenas pela forma de escrituração dos referidos valores recolhidos.

10. Isso posto, quanto à diferença entre as alíquotas interna e interestadual, prevista na alínea “a” do inciso XV-A e parágrafo 8º do artigo 115 do Regulamento do ICMS (RICMS/2000), para o caso de mercadoria sujeita à sistemática da substituição tributária, o Comunicado CAT-26/2008 estabelece que o valor do imposto devido por antecipação, calculado nos termos do artigo 426-A do RICMS/2000, já engloba o valor que seria devido pela diferença entre as alíquotas interna e interestadual, relativamente à entrada da mercadoria procedente de outra unidade da Federação em estabelecimento de contribuinte optante pelo Simples Nacional.

11. Esclareça-se que o fato de o diferencial de alíquotas ora tratado já estar englobado, seja pelo recolhimento realizado nos termos do artigo 426-A do RICMS/2000, seja pelo recolhimento efetuado pelo remetente nos casos em que haja acordo de substituição tributária, quando for o caso, não significa que ele não seja devido.

12. Assim, em resposta ao segundo questionamento, cabe esclarecer que não há previsão na legislação paulista de dispensa do recolhimento antecipado previsto no artigo 426-A do RICMS/2000, como aquelas hipóteses indicadas no §6º do mesmo dispositivo, na situação em que as mercadorias forem destinadas a não contribuinte consumidor final paulista. No entanto, há dispensa do recolhimento do diferencial de alíquotas interna e interestadual previsto no inciso XVI do artigo 2º do RICMS/2000, na forma do inciso XV-A do artigo 115 do RICMS/2000, no caso de haver o recolhimento antecipado disposto no artigo 426-A do RICMS/2000, em razão de o diferencial de alíquotas já estar englobado pelo recolhimento antecipado do imposto.

13. Quanto à última indagação, no mesmo sentido, também não há previsão na legislação paulista de dispensa do recolhimento antecipado previsto no artigo 426-A do RICMS/2000 na situação em que as mercadorias forem revendidas a destinatário localizado em outro Estado.

14. Sobre isso, quanto às saídas com destino a consumidor final contribuinte localizado em outro Estado, ou seja, caso a operação de saída interna não se concretize e, em vez disso, ocorra a saída da mercadoria para contribuinte de outro Estado, o contribuinte remetente (a Consulente) poderá se ressarcir do imposto recolhido antecipadamente.

14.1. Isso porque não haverá operação subsequente em território paulista. Contudo, ocorrerá o fato gerador do DIFAL a ser recolhido pelo destinatário consumidor final contribuinte de outro Estado, nos termos da Lei Complementar 190/2022 e do Convênio ICMS 236/2021.

15. Assim, quando o contribuinte, equiparado a substituído (Consulente), revende a mercadoria a contribuinte do imposto de outro Estado, aplica-se o inciso IV do artigo 269 do RICMS/2000, que prevê que o estabelecimento do contribuinte substituído que tiver recebido mercadoria ou serviço com retenção do imposto, observada a disciplina estabelecida pela Secretaria da Fazenda (Portaria CAT 42/2018), poderá ressarcir-se do valor do imposto retido ou da parcela do imposto retido em favor deste Estado, quando promover saída para estabelecimento de contribuinte situado em outro Estado.

16. Entretanto, em sendo devido esse ressarcimento, será igualmente devido novo recolhimento, por parte da Consulente, do imposto devido nos termos do inciso XVI do artigo 2° do RICMS/2000, referente ao diferencial de alíquotas de cada aquisição interestadual, conforme tratado acima, bem como o recolhimento do imposto referente à saída interestadual, que será paga na forma do regime tributário do Simples Nacional.

17. Feitas as ponderações acima quanto às remessas a contribuintes de outros Estados, cabe esclarecer que, em relação às vendas interestaduais para consumidor final não contribuinte do imposto, tendo sido declarada a inconstitucionalidade da cláusula nona do Convênio ICMS 93/2015, por Decisão proferida pelo STF no julgamento da ADI 5469, não há obrigatoriedade, de acordo com a legislação vigente, de a empresa optante pelo Simples Nacional recolher, em operação interestadual, o DIFAL referente às operações e prestações que destinem bens e serviços a consumidor final nele localizado.

17.1. Nesse ponto, esclareça-se que a Lei Complementar 190/2022 e o Convênio ICMS 236/2021 (que revogou o Convênio ICMS 93/2015), ainda que disponham sobre operações e prestações que destinem mercadorias, bens e serviços a consumidor final não contribuinte do ICMS, localizado em outra unidade federada, não preveem expressamente o recolhimento do DIFAL pelo contribuinte optante do Simples Nacional relativamente a essas operações.

18. Nesse sentido, no caso de mercadoria cujo imposto tenha sido recolhido antecipadamente por substituição tributária, quando o contribuinte paulista optante do Simples Nacional realizar a remessa dessa mercadoria com destino a consumidor final não contribuinte localizado em outro Estado, devem ser mantidos os procedimentos utilizados, por esses contribuintes, antes da implementação do Convênio 93/2015.

19. Com efeito, nessa hipótese, conforme esclarece o Comunicado CAT 08/2016, quanto aos fatos geradores realizados a partir de 18/02/2016, não há o que se falar em ressarcimento do ICMS-ST previsto no inciso IV do artigo 269 do RICMS/2000 nas saídas realizadas por optantes do Simples Nacional destinadas a consumidor final não contribuinte localizado em outro Estado.

20. Desse modo, considerando que o imposto incidente na saída das mercadorias submetidas ao regime de substituição tributária já se encontraria satisfeito, por ter sido recolhido anteriormente, informamos que a emissão da Nota Fiscal Eletrônica (NF-e) devia ser realizada como substituído tributário, ou seja, sem o destaque do imposto, com a indicação "Imposto Recolhido por Substituição – Artigo.......do RICMS", com base no artigo 274 do RICMS/2000.

21. Nesse aspecto, cabe ressalvar que, nos termos dos §§ 1º e 8º do artigo 25 da Resolução CGSN 140/2018, na revenda de mercadorias sujeitas ao regime de substituição tributária, cujo ICMS foi recolhido antecipadamente, o contribuinte optante pelo Simples Nacional deve segregar as receitas correspondentes a essas operações, “como ‘sujeita à substituição tributária ou ao recolhimento antecipado do ICMS’, quando então será desconsiderado, no cálculo do valor devido no âmbito do Simples Nacional, o percentual do ICMS”.

22. Consideramos, assim, dirimidas as dúvidas da Consulente.