1. A Consulente, enquadrada no Regime Periódico de Apuração (RPA), que exerce, entre outras, as atividades econômicas de “fabricação de artefatos de material plástico para usos industriais” (CNAE 22.29-3/02) e “fabricação de embalagens de material plástico (CNAE 22.22-6/00), conforme registros no Cadastro de Contribuintes de ICMS do Estado de São Paulo (CADESP), relata que, para produzir em larga escala embalagens plásticas, adquire moldes/matrizes (doravante somente “moldes”) fabricados com as características e especificações técnicas determinadas pelos seus clientes. Acrescenta que, depois de adquirir os moldes, os revende para seus clientes, que em seguida os “entregam” à Consulente a título de comodato. Destaca que na revenda dos moldes aos clientes, há a sua transmissão de propriedade.

2. Destaca que, embora utilizados pela Consulente na produção das embalagens, os moldes pertencem aos clientes (pois servem para fabricar as embalagens personalizadas para os seus produtos), de forma que não há necessidade de estes adentrarem fisicamente nos estabelecimentos dos clientes. Portanto, depois de adquiridos pela Consulente, os moldes permanecem fisicamente em seu estabelecimento durante todo seu ciclo de vida útil para produção das embalagens.

3. Segundo a Consulente, a circulação física dos moldes, do seu estabelecimento para os clientes, é desnecessária, sendo essa circulação realizada exclusivamente para fins fiscais. Neste caso, a remessa é acompanhada do respectivo documento fiscal de venda, com o imediato retorno, por meio da emissão de documento fiscal referente à operação de comodato. Dessa forma, há um alto custo de frete para envio e retorno dos moldes, além da possibilidade de sinistro durante esse transporte, o que tornaria a operação ainda mais custosa.

4. Cita os artigos 7º, 125 e 204 do RICMS/2000, manifestando entendimento de que a legislação paulista contempla a possibilidade de que a venda dos moldes ocorra sem a necessidade de remessa e retorno físico, visto que a alínea “a” do inciso III do artigo 125 do RICMS/2000 permite que o contribuinte emita Nota Fiscal sem trânsito físico para transmissão de propriedade da mercadoria, quando esta não transitar pelo estabelecimento transmitente.

5. Também entende que, na primeira etapa da operação praticada pela Consulente, ocorre claramente uma hipótese de incidência do ICMS, qual seja, a transmissão da propriedade da mercadoria, “ainda que sua tradição não seja necessária”. Por sua vez, a segunda etapa da operação, que consiste na remessa em comodato, não constitui fato gerador de ICMS, uma vez que, não há circulação jurídica dos bens objeto deste contrato, conforme disposto no inciso IX do artigo 7º do RICMS/2000.

6. Nesse contexto, considerando que as operações de venda e comodato são realizadas pelas mesmas partes, conclui que poderá, com fundamento no artigo 125, inciso III, alínea “a”, e inciso V, do RICMS/2000, adotar os seguintes procedimentos, sem o deslocamento físico da mercadoria:

6.1. Consulente: Emissão de documento fiscal de venda com o CFOP 5.102 (venda de mercadoria adquirida ou recebida de terceiros), com destaque do ICMS e observação nas informações complementares de que o bem será mantido na posse do emitente;

6.2. Cliente: Registro da Nota Fiscal citada no subitem 6.1 em seus livros fiscais, objetivando também promover o registro contábil do seu ativo. Logo em seguida ao registro, emissão de documento fiscal com CFOP 5.908 (remessa de bem por conta de contrato de comodato) visando registrar que o ativo se encontra em poder de terceiros;

6.3. Consulente: Registro da Nota Fiscal citada no subitem 6.2. em seus livros fiscais, objetivando registrar contabilmente o ativo de terceiro que se encontra em seu poder.

7. Diante do exposto, a Consulente indaga:

7.1. Com fundamento no artigo 125, inciso III, alínea “a”, e inciso V, do RICMS/2000, está correto o entendimento de que não há necessidade de circulação física dos moldes, para caracterização da operação de venda e comodato em que vendedor/comodatário e adquirente/comodante são os mesmos estabelecimentos?

7.2. Caso a resposta à pergunta acima seja afirmativa, está correto o procedimento descrito no item 6?

7.3. Caso os entendimentos acima estejam incorretos, quais procedimentos deve adotar a fim de amparar a venda e o comodato dos moldes, sem ter de efetuar o trânsito físico destes bens?

8. Preliminarmente, cabe-nos esclarecer que a presente resposta se restringirá à análise das operações relacionadas à revenda dos moldes pela Consulente, que por ela serão utilizados em regime de comodato, não adentrando, portanto, nas questões relativas à produção das embalagens plásticas.

9. Ainda em sede preliminar, depreende-se do relato que a Consulente revende moldes que são adquiridos por cliente e que os moldes são cedidos em comodato para a própria Consulente produzir embalagens plásticas para este mesmo cliente.

10. Desse modo, a presente resposta partirá dos seguintes pressupostos: (i) os contratos de comodato são celebrados observando o disposto nos artigos 579 e seguintes do Código Civil; (ii) o cliente é contribuinte do ICMS e emite documento fiscal; (iii) considerando os CFOPs trazidos no relato, que as operações descritas são internas, de forma que todas as empresas envolvidas estão no Estado de São Paulo; e (iv) os moldes serão classificados como bem integrante do ativo imobilizado do cliente encomendante, dentro das normas e práticas contábeis atualmente vigentes, não sendo destinados à posterior comercialização ou industrialização.

11. Caso os pressupostos adotados não correspondam à realidade, a Consulente deverá ingressar com nova consulta, oportunidade em que, para atender os artigos 510 e seguintes do RICMS/2000, deverá expor de forma detalhada e pormenorizada a integral situação de fato objeto de dúvida.

12. Isso posto, cumpre ressaltar que, segundo o Pronunciamento Técnico CPC 27 – Ativo Imobilizado – emitido pelo Comitê de Pronunciamentos Contábeis em 26/06/2009:

“Ativo imobilizado é o item tangível que:

(a) é mantido para uso na produção ou fornecimento de mercadorias ou serviços, para aluguel a outros, ou para fins administrativos; e

(b) se espera utilizar por mais de um período”.

13. Assim, a revenda dos moldes pela Consulente é operação de circulação de mercadoria, com incidência do ICMS, mesmo que não haja a circulação física da mercadoria (artigo 2º, incisos I e VIII, do RICMS/2000).

14. Prosseguindo, em relação à venda pela Consulente dos moldes sem que haja a movimentação física, cabe mencionar que o artigo 125, inciso III, do RICMS/2000, com base no Convênio de 15-12-70 - SINIEF, determina que o contribuinte emita a Nota Fiscal nas situações em que ocorra a tradição da mercadoria mesmo sem sua efetiva movimentação física entre os estabelecimentos envolvidos.

15. Sendo assim, tanto na transmissão de propriedade dos moldes da Consulente para os seus clientes, ainda que os bens permaneçam em posse da Consulente, deverão ser emitidas as respectivas Notas Fiscais para acobertar essas transmissões de propriedade para os respectivos adquirentes, nos termos do artigo 125, inciso III, do RICMS/2000. Com efeito, nesses casos, tem-se a tradição simbólica da mercadoria, sem a necessidade de movimentação física entre os estabelecimentos envolvidos.

16. No que diz respeito aos procedimentos a serem aplicados nas saídas/remessas de bens em virtude de contrato de comodato, tem-se que tal atividade está fora do campo de incidência do ICMS (conforme inciso IX do artigo 7º do RICMS/2000), desde que realizada nos exatos termos do Código Civil.

17. Cumpre observar que, segundo dispõe o artigo 579 do novo Código Civil, no contrato de comodato há o “empréstimo gratuito de coisas não fungíveis". É um contrato por meio do qual uma pessoa empresta a outrem coisa infungível, a título gratuito, para que esta use o bem e depois o restitua, sendo de responsabilidade das partes envolvidas a observância dos requisitos atinentes a este tipo de contrato para sua validade e consequente aplicação da não incidência estabelecida pelo inciso IX do artigo 7º do RICMS/2000.

18. Feitas essas considerações, saliente-se que o contribuinte do ICMS devidamente inscrito no CADESP deve cumprir as obrigações acessórias que tiverem por objeto prestações positivas ou negativas, previstas na legislação paulista (artigo 498 do RICMS/2000).

19. Dessa forma, mesmo na hipótese de saída simbólica de bens em virtude de contrato de comodato, os envolvidos – contribuintes do imposto, em princípio, deverão observar, quanto às obrigações acessórias, os procedimentos estabelecidos em nossa legislação com emissão da respectiva Nota Fiscal da remessa em comodato.

20. Assim, para a situação apresentada, devem ser emitidas as seguintes Notas Fiscais:

20.1. A Consulente deve emitir Nota Fiscal de venda para seu cliente, com destaque do imposto e consignando o CFOP 5.102 (venda de mercadoria adquirida ou recebida de terceiros). Além disso, no quadro relativo às informações adicionais da Nota Fiscal, deve mencionar a informação de que o molde permanecerá em sua posse em razão de contrato de comodato, acrescentando todos os dados que permitam a perfeita identificação da situação de fato;

20.2. Na remessa simbólica em comodato, o cliente da Consulente, após proceder ao registro da mercadoria adquirida, deve emitir Nota Fiscal de remessa simbólica, consignando o CFOP 5.908 (remessa de bem por conta de contrato de comodato), sem destaque do imposto (hipótese fora do campo de incidência do ICMS - artigo 7º, inciso IX, do RICMS/2000). No quadro relativo às informações adicionais da Nota Fiscal, deve mencionar que se trata de mercadoria objeto de contrato de comodato, informando todos os dados que permitam a perfeita identificação da situação de fato (i.e.: dados dos contratos de comodato; dentre outros que entenda relevantes). Além disso, deverá referenciar a Nota Fiscal de aquisição da propriedade (subitem 20.1);

20.3. A Consulente, por sua vez, deve proceder ao devido registro da Nota Fiscal de remessa simbólica em comodato (subitem 20.2).

21. Não obstante, salienta-se que, se chamada à fiscalização, caberá à Consulente a comprovação por todos os meios de prova em direito admitidos da situação fática efetivamente ocorrida – por sua vez, a fiscalização poderá, em seu juízo de convicção para verificação da materialidade da operação, se valer de indícios, estimativas, análise de operações pretéritas, dentre outros elementos que entenda cabíveis.

22. Nesses termos, consideram-se dirimidas as dúvidas da Consulente.