1. A Consulente, que tem como atividade principal declarada no Cadastro de Contribuintes do Estado de São Paulo – CADESP a de “fabricação de tubos e acessórios de material plástico para uso na construção” (código 22.23-4/00 da Classificação Nacional de Atividades Econômicas – CNAE), relata que realiza operações de venda de seus produtos para empresas de construção civil, em regra, contribuintes do ICMS, localizadas em diversos Estados da Federação.

2. Expõe que, em determinadas operações, embora o adquirente seja contribuinte do ICMS, a finalidade específica da aquisição é o uso dos materiais diretamente em obras situadas em outros Estados e, nesses casos, a mercadoria é entregue diretamente no canteiro de obras.

3. Diante desse cenário, apresenta dúvidas quanto à correta caracterização da operação e quanto ao tratamento tributário, inclusive quanto ao imposto decorrente da diferença de alíquotas interestadual e interna (DIFAL) e ao DIFAL devido por substituição tributária.

4. Questiona se deveria tratar a operação:

4.1. como venda à ordem, especialmente nos casos em que o frete seja CIF ("Cost, Insurance and Freight"), adotando a sistemática própria de operação triangular, utilizando CFOP próprio para operação de venda à ordem/triangular (por exemplo, CFOP 6.101 – “venda de produção do estabelecimento“), mantendo o adquirente cadastrado como contribuinte do ICMS, indicando o endereço do canteiro de obra, situado em outro Estado, apenas no campo “local de entrega”; indaga se, nesse caso, seria devido o DIFAL e a necessidade de emissão de uma Nota Fiscal em nome do canteiro de obras.

4.2. sem caracterizá-la como venda à ordem, equiparando-a à operação destinada a não contribuinte, para fins de DIFAL, ainda que, do ponto de vista cadastral, o adquirente possua inscrição estadual em seu Estado, com a emissão de Nota Fiscal com indicação de CFOP aplicável à venda interestadual para não contribuinte (por exemplo, CFOP 6.107 - “venda de produção do estabelecimento, destinada a não contribuinte”) e, nos dados cadastrais do destinatário ou no campo “Identificação do local de entrega”, o endereço do canteiro de obra onde a mercadoria será consumida e com a incidência do DIFAL.

5. Inicialmente, cumpre destacar que a Consulente já formulou anteriormente a Consulta Tributária nº 30622/2024, versando sobre o mesmo tema. Naquela oportunidade, consignou que as empresas de construção civil adquirentes das mercadorias eram consideradas não contribuintes do ICMS. No presente caso, entretanto, informou que as construtoras podem também ser contribuintes, ou seja, presume-se que podem dedicar-se ainda a outras atividades sujeitas ao ICMS. Desse modo, a presente resposta será apresentada considerando essa nova premissa fática.

6. De qualquer forma, será considerado que o questionamento da Consulente se refere à aquisição, por parte das construtoras, de material adquirido de terceiro para aplicação em obra (artigo 2º, inciso II, do Anexo XI do RICMS/2000). Nesses termos, embora a operação de saída da Consulente das mercadorias por ela produzidas seja regularmente tributada pelo imposto estadual, a saída subsequente de seus clientes, construtoras, ainda que simbólica, não será tributada pelo imposto estadual (artigo 2º, inciso II, do Anexo XI do RICMS/2000).

6.1. Diante disso, observa-se que as construtoras, sejam ou não contribuintes do ICMS, adquirem as referidas mercadorias da Consulente na qualidade de consumidoras finais, não efetuando posterior comercialização das mercadorias adquiridas.

7. Conforme já consignado na resposta à Consulta Tributária nº 30622/2024, as empresas dedicadas à atividade de construção civil, no que se refere às operações vinculadas à execução de obras, não se caracterizam como contribuintes do ICMS, mas sim do Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza – ISS, de competência municipal, ressalvada a hipótese prevista no subitem 7.02 da Lista Anexa à Lei Complementar nº 116/2003. Tal entendimento não é afastado pelo fato de estarem sujeitas à inscrição estadual para fins de cumprimento de obrigações acessórias.

8. Também já foi esclarecido que a remessa de mercadorias diretamente ao canteiro de obras possui disciplina específica no artigo 4º, § 3º, do Anexo XI do RICMS/2000, o qual autoriza a entrega direta no local da obra, devendo constar na Nota Fiscal o respectivo endereço, afastando-se, nessa hipótese, a aplicação das regras gerais relativas à circulação jurídica da mercadoria.

9. Ademais, conforme entendimento igualmente exarado, o critério para definição da natureza da operação (interna ou interestadual) é, em regra, o local da efetiva entrega da mercadoria, nos termos do § 3º do artigo 52 do RICMS/2000.

10. Desse modo, na operação em que estabelecimento paulista destine mercadorias a consumidor final (empresa de construção civil), enquadrado ou não como contribuinte do ICMS, e a entrega seja realizada em outro Estado (canteiro de obra localizado em outro Estado), aplica-se a alíquota interestadual na saída do estabelecimento remetente.

10.1. Por se tratar de uma operação interestadual, nos termos da Emenda Constitucional nº 87/2015, caberá ao Estado de localização do destinatário o imposto correspondente à diferença entre a alíquota interna do Estado destinatário e a alíquota interestadual (DIFAL), sendo que a responsabilidade pelo recolhimento do DIFAL será atribuída ao destinatário, quando contribuinte do imposto ou ao remetente, quando o destinatário não for contribuinte do imposto.

10.2. Entretanto, conforme o § 1º da cláusula primeira do Convênio ICMS 142/2018, os acordos celebrados pelas Unidades Federadas para fins de adoção do regime da substituição tributária do ICMS devido nas operações subsequentes aplicam-se também ao DIFAL. Desse modo, nessa situação, cabe ao remetente o recolhimento do DIFAL ao Estado de destino quando a mercadoria estiver sujeita ao regime de substituição tributária, devendo ser observada a legislação da respectiva Unidade Federada, inclusive quanto à forma de recolhimento do imposto.

11. Quanto aos documentos fiscais, para cada uma das operações de remessa, a Consulente (fornecedora) deverá emitir uma Nota Fiscal em nome do adquirente (artigo 125, I, do RICMS/2000), empresa de construção civil, informando no campo “Identificação do local de entrega” o endereço onde se dará a efetiva entrega da mercadoria, a saber, no canteiro de obra situado em outra Unidade da Federação, destacando os dados do imposto devido, com alíquota interestadual, e a seguinte informação:

11.1. quando o destinatário não for contribuinte do ICMS: com o devido preenchimento dos campos próprios relativos ao DIFAL e a consignação do CFOP 6.107 (“venda de produção do estabelecimento, destinada a não contribuinte”);

11.2. quando o destinatário for contribuinte do ICMS: consignação do CFOP 6.101 (“venda de produção do estabelecimento”).

12. Por fim, importa assinalar que, em virtude da limitação de competência territorial tributária, as orientações acima expostas prevalecem dentro do Estado de São Paulo e decorrem da interpretação da legislação tributária paulista sobre o tema. Por se tratar de operações interestaduais, envolvendo estabelecimentos situados em outros Estados da Federação, recomenda-se à Consulente contatar os demais fiscos envolvidos.

13. Consideram-se, dessa forma, respondidas as indagações da Consulente.