1. A Consulente, contribuinte enquadrada no Regime Periódico de Apuração (RPA), cuja atividade econômica principal declarada no Cadastro de Contribuintes do ICMS do Estado de São Paulo (CADESP) é “comércio atacadista especializado em outros produtos intermediários não especificados anteriormente” (CNAE 46.89-3/99), informa que realiza operações internas e interestaduais de comercialização de mercadorias não sujeitas ao regime da substituição tributária (condensadores fixos, classificados na posição 8532 da Nomenclatura Comum do Mercosul – NCM).

2. Relata que, para viabilizar sua atividade mercantil contrata serviços de transporte de cargas prestados por empresas transportadoras estabelecidas no Estado de São Paulo, devidamente inscritas como contribuintes do ICMS e enquadradas no Regime Periódico de Apuração (RPA), em cujas prestações emitem o respectivo Conhecimento de Transporte Eletrônico (CT-e).

3. Declara que, como tomadora do serviço de transporte, efetua o pagamento do valor do frete à empresa transportadora que contrata. Descreve que o custo desse frete pode ser repassado ao cliente destinatário da mercadoria, que efetivamente arcará com essa despesa, sendo tal valor cobrado e destacado em campo próprio na Nota Fiscal Eletrônica (NF-e) emitida na venda da mercadoria, integrando a base de cálculo do ICMS na respectiva operação, ou ainda suportado pela própria Consulente em situações nas quais concede como cortesia o valor do frete, não cobrando do adquirente esse custo. Nessa segunda hipótese, a Consulente não inclui o valor do frete na NF-e da operação de venda da mercadoria.

4. Acrescenta que, além da contratação do serviço de transporte para a revenda de mercadorias, também utiliza os serviços das empresas relatadas no transporte de mercadorias que importa do exterior, no trajeto do local de desembaraço aduaneiro (recinto alfandegado ou portuário) até seu estabelecimento, figurando também como tomadora do serviço de transporte em questão.

5. Por fim, declara que todas as mercadorias objeto da consulta são destinadas exclusivamente para revenda, em operações regularmente tributadas pelo ICMS e devidamente acompanhadas dos respectivos documentos fiscais exigidos, ressaltando também que as prestações de transporte contratadas se relacionam, indispensavelmente, às suas atividades-fim, além de não se sujeitarem à regra de substituição tributária prevista para as prestações de transporte.

6. Diante do exposto, apresenta os seguintes questionamentos em razão de tais prestações de serviço de transporte que contrata para movimentação de suas mercadorias:

6.1. Se comprovado que a Consulente foi a efetiva tomadora do serviço de transporte, constando como tal no CT-e emitido pelo prestador, é permitido que seja apropriado o valor do ICMS destacado nesse documento fiscal relativo ao serviço de transporte contratado, quando o valor do frete é pago pelo tomador, porém cobrado do adquirente da mercadoria, valor esse que deve integrar a base de cálculo do ICMS na NF-e de venda?

6.2. E na situação na qual a Consulente, ainda como tomadora do serviço de transporte, fique responsável integralmente pelo encargo referente ao custo do frete, não sendo esse valor cobrado do adquirente, dado como cortesia ao cliente, também é permitido o aproveitamento do crédito do ICMS destacado no CT-e emitido pela transportadora? Nesse caso, o frete, concedido como cortesia ao cliente, deve integrar a base de cálculo do ICMS na NF-e de venda?

6.3. Na prestação de serviço de transporte contratada pela Consulente para levar as mercadorias importadas que foram por ela adquiridas do exterior, do local do desembaraço aduaneiro até seu estabelecimento, prestação essa em que também figura como tomadora do serviço, também é permitido o aproveitamento do crédito do ICMS destacado no CT-e emitido pelo transportador contratado?

7. Preliminarmente, registre-se que a presente resposta partirá dos seguintes pressupostos: (i) a prestação de transporte contratada pela Consulente, que figura como tomadora do serviço em questão, é realizada em trajeto intermunicipal ou interestadual, com início no Estado de São Paulo; (ii) as mercadorias relacionadas nas operações e prestações relatadas nessa consulta são destinadas à posterior comercialização pela Consulente; e (iii) a aquisição da mercadoria do exterior é realizada na modalidade de importação direta, com desembaraço aduaneiro ocorrido nos limites do território paulista, local de onde a mercadoria partirá com destino ao estabelecimento da Consulente.

7.1. Ademais, considerando que, no relato, a Consulente informa, de forma genérica, as mercadorias que revende, sem especificar a destinação que será dada pelo adquirente, essa resposta será dada a partir das regras gerais da legislação tributária estadual e não levará em conta a potencial aplicação de regras especiais, restringindo-se ao questionamento trazido, acerca da possibilidade do direito ao crédito do ICMS incidente na prestação de serviço de transporte intermunicipal ou interestadual iniciado neste Estado.

8. Isso posto, conforme disciplina estabelecida pelo artigo 59 do Regulamento do ICMS paulista - RICMS/2000, o imposto é não cumulativo, compensando-se o que for devido em cada operação ou prestação com o anteriormente cobrado por este ou outro Estado, relativamente à mercadoria entrada ou à prestação de serviço recebida, acompanhada de documento fiscal hábil emitido por contribuinte em situação regular perante o Fisco, nos termos de seus §§ 1º e 2º.

9. Por sua vez, o artigo 61 do RICMS/2000 dispõe que, para a compensação do ICMS, será assegurado ao contribuinte, salvo disposição em contrário, o direito de se creditar do imposto anteriormente cobrado, nos termos do item 2 do § 1º do artigo 59, relativamente a mercadoria entrada, real ou simbolicamente, em seu estabelecimento, ou a serviço a ele prestado, em razão de operações ou prestações regulares e tributadas.

10. Em consonância com o preceituado nos artigos 36 e 38 da Lei 6.374/1989 e nos artigos 59 e 61 do RICMS/2000, é assegurado ao tomador do serviço de transporte o crédito do valor do ICMS incidente sobre essa prestação. No transporte CIF (cost, insurance and freight), o tomador é o remetente da carga, ao passo que, no transporte FOB (free on board), o tomador é o destinatário da carga, observadas as hipóteses de vedação e de estorno de créditos prescritos nos artigos 40 a 43 da Lei 6.374/1989 e 66 e 67 do RICMS/2000.

11. Desta forma, desde que a Consulente seja a tomadora do serviço de transporte e a responsável pelo seu pagamento, e a mercadoria transportada seja tributada pelo imposto ou, não o sendo, haja expressa autorização para o crédito ser mantido, o crédito do imposto incidente sobre a prestação do serviço de transporte intermunicipal ou interestadual mencionado lhe será de direito.

12. Observa-se que a Consulente deverá comprovar documentalmente que foi a efetiva tomadora da prestação de serviço, constando como tomadora no correspondente documento fiscal eletrônico emitido pela transportadora contratada (Conhecimento de Transporte Eletrônico – CT-e), conforme estabelecido pelos artigos 4º, inciso II, alínea “c”, e 61, § 4°, combinado com o artigo 212-O, inciso IV, todos do RICMS/2000, e Portaria CAT 55/2009.

13. É importante recordar, por sua relevância, que é vedado o crédito do imposto relativo ao serviço de transporte tomado, se não houver incidência do ICMS na saída subsequente do produto vendido pela Consulente, nos termos do artigo 66, inciso III e parágrafo 1º, do RICMS/2000.

14. No mesmo sentido, de acordo com o artigo 67, incisos II e VI, do RICMS/2000, salvo disposição em contrário, o contribuinte deverá realizar o estorno do ICMS de que se tiver creditado, sempre que o serviço tomado ou a mercadoria entrada no estabelecimento for objeto de saída ou prestação de serviço não tributada ou isenta ou for integrada ou consumida em processo de industrialização ou produção rural, ou objeto de saída ou prestação de serviço, com redução da base de cálculo, hipótese em que o estorno deverá ser proporcional à parcela correspondente à redução, sendo essa circunstância, em ambos os casos, imprevisível à data da entrada da mercadoria ou da utilização do serviço.

15. Assim, ocorrendo qualquer circunstância que impacte na tributação da saída da mercadoria, o contribuinte deverá utilizar os critérios para vedação ou estorno de crédito, inclusive quanto ao crédito oriundo de serviço de transporte tomado.

16. Relativamente à base de cálculo das mercadorias vendidas e a questão do valor do frete na prestação contratada pela Consulente para transportar as referidas mercadorias, verifica-se, pelo relato apresentado, que a venda de suas mercadorias ocorre com o frete pago pelo próprio estabelecimento vendedor (Consulente) ou o encargo é repassado expressamente ao destinatário adquirente.

17. Nesse ponto, salienta-se que o valor do frete, ainda que pago em separado, integra o valor da operação para fins de definição da base de cálculo de ICMS (valor total da operação), conforme disposição do item 2 do § 1º do artigo 37 do RICMS/2000, e deverá ter o mesmo tratamento tributário dado à operação com a respectiva mercadoria. Portanto, o valor do frete cobrado em separado deve ser destacado na NF-e de venda e incluído na base de cálculo do ICMS incidente sobre o valor da operação relativa à circulação da mercadoria transportada.

18. Destarte, ainda que a operação de venda da mercadoria ocorra com o frete pago pela própria Consulente (estabelecimento vendedor), não sendo esse valor repassado expressamente ao destinatário, ou seja, o vendedor assume o encargo pela sua entrega até o estabelecimento do adquirente, importante esclarecer que, levando-se em consideração que o preço final da mercadoria vendida é definido somando-se a ele todos os custos incorridos na operação, para efeito de cálculo do ICMS, o valor do frete pago pela Consulente também deve compor a base de cálculo do imposto, conforme disposição dos itens 1 e 2 do § 1º do artigo 37 do RICMS/2000.

19. Vale ressaltar que, do ponto de vista econômico, o custo do frete é repassado para o adquirente, seja cobrando-o em separado, seja “embutindo” o valor no preço de venda. Em ambas as situações, o frete compõe a base de cálculo do ICMS, conforme determina o item 2 do § 1º do artigo 37 do RICMS/2000.

20. Caso a Consulente esteja agindo em desacordo com o previsto na legislação do ICMS e em desacordo com o estabelecido na presente resposta, poderá protocolar denúncia espontânea por meio do Sistema de Peticionamento Eletrônico - SIPET, para regularizar sua situação perante o Fisco Paulista (artigo 529 do RICMS/2000). Informações sobre a denúncia espontânea estão disponíveis no Portal da Secretaria da Fazenda e Planejamento em https://portal.fazenda.sp.gov.br/servicos/icms/Paginas/Denúncia-Espontânea.aspx.

21. Nestes termos, consideramos respondidos os questionamentos apresentados.