1. A Consulente, empresa enquadrada no Regime Periódico de Apuração (RPA), cuja atividade econômica principal é o transporte rodoviário de carga, exceto produtos perigosos e mudanças, municipal (CNAE 49.30-2/01), e que possui como atividades secundárias o transporte rodoviário de carga em âmbito intermunicipal, interestadual e internacional (CNAE 49.30-2/02), bem como o transporte rodoviário de produtos perigosos (CNAE 49.30-2/03), entre outras, apresenta consulta na qual informa que não é optante pelo crédito outorgado previsto no Convênio ICMS 106/1996, regulamentado pelo artigo 11 do Anexo III do Regulamento do ICMS (RICMS/2000), e que realiza prestações de serviços de transporte de cargas em âmbito municipal, intermunicipal e interestadual.

2. Relata que, em observância ao princípio da não cumulatividade, entende fazer jus ao aproveitamento de créditos do ICMS incidente sobre aquisições de mercadorias e serviços utilizados como insumos em sua atividade de transporte, bem como sobre aquisições de bens destinados ao seu ativo imobilizado, nos termos da Lei Complementar 87/1996, com alterações posteriores.

3. Acrescenta que desenvolve atividades geradoras de crédito acumulado do ICMS, nos termos dos incisos I e III do artigo 71 do RICMS/2000, tendo solicitado sua homologação, a qual foi deferida após procedimento fiscal, encontrando-se os valores disponíveis para utilização por meio do sistema e-CredAc.

4. Esclarece que, no âmbito de sua atividade, os insumos usualmente admitidos para fins de creditamento são o óleo diesel e o agente redutor líquido automotivo (ARLA), entendendo, assim, que o crédito acumulado homologado pode ser utilizado na aquisição desses insumos diretamente empregados na prestação de serviços.

5. Informa, ainda, que, no setor de transporte rodoviário de cargas, é prática recorrente a utilização de crédito acumulado de ICMS para aquisição de caminhões junto a fabricantes estabelecidos no Estado de São Paulo, mediante transferência de crédito ao fornecedor, procedimento que, segundo a Consulente, é amplamente adotado há anos.

6. Destaca que o artigo 73, inciso IV, do RICMS/2000 disciplina a possibilidade de transferência de crédito acumulado para fornecedores, a título de pagamento de aquisições, incluindo, dentre outras hipóteses, a aquisição de caminhões novos destinados ao ativo imobilizado, desde que atendidos determinados requisitos.

7. Observa, contudo, que o referido dispositivo menciona “estabelecimento comercial”, sem fazer referência expressa às empresas prestadoras de serviços de transporte, razão pela qual sustenta que, à luz do disposto na Lei 11.442/2007, que caracteriza a atividade de transporte rodoviário de cargas como de natureza comercial, tais empresas deveriam ser compreendidas como abrangidas pelo conceito de estabelecimento comercial para fins da norma estadual.

8. Relata que, não obstante esse entendimento, a Consultoria Tributária da Secretaria da Fazenda e Planejamento do Estado de São Paulo tem se posicionado no sentido de que empresas transportadoras não se enquadram como estabelecimento comercial para fins de aplicação do artigo 73, inciso IV, do RICMS/2000.

9. Informa que, inconformada com esse posicionamento, passou a considerar o entendimento manifestado na Resposta à Consulta nº 32.365/2026, na qual teria sido admitida a utilização de crédito acumulado por contribuinte cuja atividade principal não se caracteriza como comercial, entendendo haver similitude com sua situação.

10. Diante desse cenário, afirma que, embora possua crédito acumulado devidamente homologado, enfrenta dificuldades em sua utilização, razão pela qual busca esclarecimentos quanto à correta interpretação e aplicação da legislação tributária estadual, formulando os seguintes questionamentos:

10.1. Com base no entendimento constante da Resposta à Consulta nº 32.365/2026, caso a Consulente possua em seu cadastro atividade secundária de comércio, ainda que em patamares mínimos, permitiria a utilização do crédito acumulado para aquisição de bens do ativo imobilizado empregados em sua atividade-fim?

10.2. As transferências de crédito acumulado anteriormente autorizadas pelas delegacias regionais tributárias e pela DEAT até maio de 2025 devem ser consideradas nulas ou ilegais e, em caso afirmativo, quais os procedimentos a serem adotados em relação aos fornecedores que receberam tais créditos a título de pagamento?

11. Preliminarmente, com base no relato trazido, essa consulta parte da premissa de que a dúvida se refere à possibilidade de aquisição de caminhão ou chassi de caminhão com motor, novos, prevista na alínea “c” do inciso IV do artigo 73 do RICMS/2000.

11.1. Além disso, considerando que a Consulente declara no Cadastro de Contribuintes de ICMS do Estado de São Paulo (CADESP) exercer exclusivamente atividades de transporte, a presente resposta se restringirá a analisar, em termos gerais, a possibilidade de utilização do crédito acumulado regularmente gerado e apropriado por empresa transportadora que possua, entre suas atividades econômicas secundárias, a de comércio.

12. Posto isso, cabe ressaltar que o artigo 72 do RICMS/2000 estabelece a forma de geração e apropriação do crédito acumulado, enquanto sua efetiva utilização deve observar os requisitos estabelecidos nos artigos 73 a 81 e 84, todos do RICMS/2000, observado o disposto na Portaria SRE 65/2023.

13. Feitas as considerações acima, vale elucidar que a redação original do artigo 73 do RICMS/2000 previa, em seu inciso V, a hipótese de transferência, “a título de pagamento de aquisições de caminhão, de chassi com motor, novos, ou de combustível, efetuadas pelo estabelecimento prestador de serviço de transporte de bem, mercadoria ou valor, para utilização no exercício de sua atividade (...)”. No entanto, a redação do artigo 73 do RICMS/2000 foi alterada pelo Decreto 47.923/2003, e posteriormente, pelo Decreto 54.249/2009, não mais havendo previsão de transferência de crédito acumulado nos moldes acima. O Decreto 54.249/2009, bem como outros decretos posteriores, alterou todo o Capítulo V do Título III do Livro I, composto pelos artigos 71 a 84 do RICMS/2000.

14. Assim, o artigo 73, inciso IV, do RICMS/2000 atualmente autoriza a transferência de crédito acumulado a estabelecimento fornecedor, como forma de pagamento de aquisições, inclusive de bens destinados ao ativo imobilizado, desde que observados os requisitos regulamentares.

15. A redação do dispositivo menciona “estabelecimento comercial”, o que, em interpretações anteriores, foi compreendido de forma restritiva por esta Consultoria Tributária, afastando sua aplicação a contribuintes cuja atividade exclusiva seja a prestação de serviços de transporte.

16. Contudo, a legislação do ICMS, ao tratar da sujeição passiva e da caracterização de estabelecimento, adota critério objetivo vinculado ao exercício de atividade econômica sujeita ao imposto, não se limitando à atividade preponderante do contribuinte.

17. Nesse contexto, a existência de atividade secundária de comércio regularmente inscrita no cadastro de contribuintes do ICMS confere ao estabelecimento, para fins fiscais, a condição de estabelecimento também comercial, ainda que tal atividade não seja preponderante.

18. Tal interpretação se harmoniza com o princípio da não cumulatividade, previsto na Lei Complementar nº 87/1996, bem como com a sistemática de aproveitamento e utilização do crédito acumulado disciplinada no RICMS/2000.

19. Nesse ponto, é importante observar que a caracterização do contribuinte como estabelecimento comercial decorre da natureza das operações efetivamente por ele realizadas. Assim, a simples manutenção de inscrição no CADESP na condição de “estabelecimento comercial” não é suficiente para fins de enquadramento no artigo 73, inciso IV, do RICMS/2000, devendo o contribuinte efetivamente praticar as atividades que justifiquem a informação declarada no CADESP.

20. Importante ressaltar que as atividades informadas pelo contribuinte em seu CADESP devem refletir adequadamente a realidade das operações realizadas pelo estabelecimento.

21. Nesse sentido, cabe lembrar que a Classificação Nacional de Atividades Econômicas (CNAE) é declarada pelo próprio contribuinte e, para o seu correto enquadramento, a Consulente deve observar as normas da Comissão Nacional de Classificação do IBGE/CONCLA (http://concla.ibge.gov.br/), principalmente o disposto nas notas explicativas correspondentes a cada seção, divisão, grupo, classe e subclasse.

21.1. Ainda, de acordo com o parágrafo 3º do artigo 29 do RICMS/2000, quando a Secretaria da Fazenda constatar divergência entre o código declarado e a atividade econômica preponderante exercida pelo estabelecimento, poderá alterar de ofício o código de atividade econômica do estabelecimento, sem prejuízo de aplicação de eventual penalidade.

22. Portanto, caso a Consulente passe a exercer, de forma regular, atividade secundária de comércio, devidamente registrada em seu cadastro fiscal, poderá ser considerada, para fins do artigo 73, inciso IV, do RICMS/2000, como estabelecimento comercial. Nessa hipótese, será admitida a transferência de crédito acumulado a estabelecimento fornecedor, inclusive para aquisição de caminhões destinados ao ativo imobilizado, desde que a operação observe todos os requisitos previstos na legislação; haja prévia autorização no sistema e-CredAc; e os bens adquiridos estejam vinculados à atividade do estabelecimento.

23. Contudo, é importante observar que, nos termos do artigo 30 do RICMS/2000, a inscrição no CADESP será nula, a partir da data de sua concessão ou de sua alteração, nas situações em que for constatada a simulação de existência do estabelecimento ou da empresa, a inexistência do estabelecimento para o qual foi concedida a inscrição, a indicação incorreta da localização do estabelecimento ou a indicação de outros dados cadastrais falsos. Nessas hipóteses, presume-se a simulação quando a atividade relativa a seu objeto social, segundo declaração do contribuinte, não tiver sido ali efetivamente exercida e não tiverem ocorrido as operações e prestações de serviços declaradas nos respectivos registros contábeis e fiscais.

24. Recorda-se, ainda, que, se chamada à fiscalização, a autoridade administrativa, em seu juízo de convicção, verificar elementos que denotem a utilização de atividade econômica comercial falsa, caberá a aplicação das penalidades cabíveis, dentre aquelas previstas no artigo 85 da Lei 6.374/1989. Observa-se, ainda, que a fiscalização, em seu juízo de convicção para verificação da materialidade da operação, poderá se valer de indícios, estimativas e análise de operações pretéritas, ao passo que à Consulente caberá a comprovação, por todos os meios de prova em direito admitidos, da situação fática efetivamente ocorrida.

25. Por fim, o questionamento relativo às transferências de crédito acumulado anteriormente autorizadas pelas Delegacias Regionais Tributárias e pela DEAT até maio de 2025 resta prejudicado, uma vez que, nos termos do inciso III do artigo 517 do RICMS/2000, não produzirá efeito a consulta formulada sobre matéria que tiver sido objeto de decisão proferida em processo administrativo já findo, de interesse da Consulente.