1. A Consulente, que de acordo com sua CNAE principal (10.94-5/00) exerce a atividade de fabricação de massas alimentícias, afirma que produz e comercializa salgados crus e congelados, classificados na posição 1902 da Nomenclatura Comum do Mercosul – NCM, cujas operações estão submetidas ao regime de substituição tributária.

2. Afirma ainda que, no exercício de suas atividades, realiza vendas dos referidos produtos para dois perfis distintos de adquirentes: (i) estabelecimentos industriais que adquirem os salgados crus e congelados, promovendo exclusivamente a substituição da embalagem original, com a colocação de marca própria, logotipo e identificação comercial, para posterior revenda; e (ii) supermercados e estabelecimentos varejistas que adquirem os produtos crus e congelados, armazenando-os em freezers para posterior revenda ao consumidor final exatamente na forma em que foram adquiridos, sem qualquer preparo, transformação ou industrialização.

3. Cita o inciso I do artigo 264 do Regulamento do ICMS (RICMS/2000), que determina a inaplicabilidade do regime de substituição tributária nas operações com mercadorias destinadas à integração ou consumo em processo de industrialização pelo estabelecimento destinatário.

4. Diante do exposto, questiona:

4.1. Se na saída dos produtos em questão com destino a estabelecimento industrial, que irá realizar exclusivamente a substituição da embalagem original e a aposição de marca própria para posterior comercialização, caracteriza-se como processo de industrialização para fins de aplicação da exceção prevista no inciso I do artigo 264 do RICMS/2000, afastando a retenção do ICMS por substituição tributária, ou as operações destinadas a tais estabelecimentos permanecem sujeitas normalmente ao regime de substituição tributária.

4.2. Se nas operações destinadas aos supermercados que apenas armazenam os produtos em freezers para posterior revenda na mesma condição em que foram adquiridos, aplica-se normalmente o regime de substituição tributária, não sendo aplicável a exceção prevista no inciso I do artigo 264 do RICMS/2000.

5. Inicialmente, como a Consulente não descreve em seu relato se as operações objeto de sua dúvida são internas ou interestaduais, tendo em vista que a retenção do imposto antecipado em favor de outro Estado, na condição de substituto tributário, deve observar a legislação do Estado de destino da mercadoria (item 1 do §1º do artigo 261 do RICMS/2000), esclarecemos que a presente resposta irá analisar as disposições aplicáveis às operações internas ao Estado de São Paulo.

6. Ainda nas preliminares, ressalvamos que a classificação da mercadoria segundo a NCM é de responsabilidade do contribuinte e de competência da Secretaria da Receita Federal do Brasil (RFB), de forma que, tendo a Consulente eventual dúvida sobre a classificação fiscal de determinado produto, deve dirimi-la através de consulta prévia dirigida à repartição da RFB do seu domicílio fiscal.

7. Consoante a Decisão Normativa CAT 12/2009, para que uma mercadoria esteja sujeita ao regime de substituição tributária ela deve, cumulativamente, se enquadrar: (i) na descrição; e (ii) na classificação na NCM, ambas, atualmente, constantes na Portaria CAT 68/2019.

8. Dessa forma, em razão de o relato da Consulente citar de forma genérica as mercadorias por ela fabricadas e submetidas ao regime de substituição tributária, a presente resposta partirá da premissa de que tais mercadorias estão efetivamente arroladas por sua descrição e classificação fiscal no Anexo XVI da Portaria CAT 68/2019.

9. Posto isso, observamos que, nos termos do inciso I do artigo 264 do RICMS/2000, salvo disposição em contrário, não se inclui na sujeição passiva por substituição, subordinando-se às normas comuns da legislação, a saída, promovida por estabelecimento responsável pela retenção do imposto, de mercadoria destinada à integração ou consumo em processo de industrialização.

9.1. Nesse ponto, cabe apontar que, caso o estabelecimento industrial não integre ou consuma a mercadoria em seu processo de industrialização, estará descaracterizada a situação prevista no dispositivo legal citado acima.

10. Embora o conceito de “industrialização” seja amplo para fins de incidência do ICMS (artigo 4º do RICMS/2000), o mero acondicionamento ou reacondicionamento, em embalagem de apresentação, de produtos prontos e acabados, por si só, não implica em “integração ou consumo em processo de industrialização”, requisito exigido para a dispensa da aplicação do regime de substituição tributária em tela. Isso porque essa integração/consumo é típica de processo industrial de “fabricação”, que só pode ser entendido como processo de industrialização tipificado no artigo 4º, inciso I, alínea “a”, do RICMS/2000 (transformação) ou, numa interpretação mais liberal, no processo tipificado na alínea “c” do mesmo dispositivo (montagem), mas nunca na hipótese das alíneas “b”, “d” e “e”, respectivamente, "beneficiamento", "acondicionamento ou reacondicionamento" e "renovação ou recondicionamento".

11. Portanto, esclarecemos que não pode ser dispensada a aplicação do regime da substituição tributária nas operações com mercadorias que serão apenas acondicionadas em nova embalagem no estabelecimento do adquirente, uma vez que tal processo não representa a integração ou consumo dessas mercadorias em processo de transformação ou montagem de um novo produto.

12. Sendo assim, em resposta ao questionamento do subitem 4.1, esclarecemos que a saída interna de salgados crus e congelados, classificados na posição 1902 da NCM, com destino a contribuinte que irá realizar exclusivamente a substituição da embalagem original e a aposição de marca própria para posterior comercialização, não se enquadra na exceção à aplicação do regime de substituição tributária prevista no inciso I do artigo 264 do RICMS/2000, de forma que, nessa saída, aplica-se normalmente a substituição tributária.

13. Não obstante, cabe pontuar que o inciso IV do artigo 264 do RICMS/2000 prevê que, salvo disposição em contrário, não se inclui na sujeição passiva por substituição, subordinando-se às normas comuns da legislação, a saída, promovida por estabelecimento responsável pela retenção do imposto, de mercadoria destinada a outro estabelecimento responsável pelo pagamento do imposto por sujeição passiva por substituição, em relação à mesma mercadoria ou a outra mercadoria enquadrada na mesma modalidade de substituição.

13.1. Aqui observamos que o conceito referente à expressão "mesma modalidade de substituição" é de que o dispositivo legal a ser observado atualmente é o Anexo da Portaria CAT 68/2019 no qual se encontram arroladas as mercadorias referentes a cada artigo que dispõe sobre substituição tributária no RICMS/2000.

13.2. Ainda no que se refere ao inciso IV do artigo 264 do RICMS/2000, o dispositivo deve ser lido em conjunto com o § 2º do mesmo artigo, o qual determina que o disposto no inciso IV “não autoriza o estabelecimento destinatário atacadista a receber, sem a retenção antecipada do imposto, mercadoria de outro contribuinte responsável por tal retenção”.

13.3. Em virtude de tal disposição, este órgão consultivo, em diversas ocasiões, já externou o entendimento de que o inciso IV do artigo 264 do RICMS/2000 apenas exclui do regime da substituição tributária as operações com mercadorias destinadas a estabelecimento fabricante da mesma mercadoria remetida ou, ainda, de outra mercadoria enquadrada na mesma modalidade de substituição tributária.

14. Com isso, caso o estabelecimento industrial, citado pela Consulente, seja um estabelecimento fabricante da mesma mercadoria remetida ou, ainda, de outra mercadoria enquadrada na mesma modalidade de substituição tributária, então, nessa hipótese, não se aplicaria o regime de substituição tributária previsto no Anexo XVI da Portaria CAT 68/2019 e no artigo 313-W do RICMS/2000 para as operações com as referidas mercadorias, nos termos do inciso IV do artigo 264 do RICMS/2000.

14.1. Nessa hipótese, em conformidade com o § 1º do artigo 264 do RICMS/2000, a responsabilidade pela retenção do imposto será do adquirente, devendo tal circunstância ser indicada no campo "Informações Complementares" do respectivo documento fiscal emitido pela Consulente.

15. Por sua vez, em resposta ao questionamento do subitem 4.2, na saída interna de salgados crus e congelados, classificados na posição 1902 da NCM, com destino a supermercados que apenas armazenam os produtos em freezers para posterior revenda na mesma condição em que foram adquiridos, aplica-se normalmente o regime de substituição tributária previsto no artigo 313-W do RICMS/2000 e no Anexo XVI da Portaria CAT 68/2019.

16. Com esses esclarecimentos, consideramos dirimidas as dúvidas da Consulente.