1. A Consulente, pessoa jurídica não inscrita no Cadastro de Contribuintes do Estado de São Paulo e que, conforme consulta ao Cadastro Nacional da Pessoa Jurídica (CNPJ), tem como atividade econômica principal a de “atividades de associações de defesa de direitos sociais” (CNAE 94.30-8-00), declara que é entidade sem fins lucrativos.

2. Relata que contratou empresa prestadora de serviços especializados em tecnologia e infraestrutura de redes para execução de serviços de instalação e configuração de rede de cabeamento para rede interna/local, sendo que a empresa contratada não fornece acesso à internet, pois foi demandada apenas para realizar a instalação e a configuração de rede de cabeamento para rede interna/local, consistindo esses serviços em: (i) instalação de infraestrutura de rede lógica; (ii) passagem e instalação de cabos de rede; (iii) configuração de equipamentos de rede; e (iv) ativação e configuração da rede local.

3. Acrescenta que, no contexto da execução dos referidos serviços, também foram fornecidos pela prestadora: (i) equipamento “switch”; (ii) cabos de rede; e (iii) conectores. Detalha que o “switch” é equipamento eletrônico utilizado em redes de computadores para interligação de dispositivos de rede, permitindo a comunicação de dados entre computadores, impressoras, servidores, roteadores e demais equipamentos conectados à infraestrutura lógica. O equipamento foi instalado e configurado pela própria prestadora como parte integrante da execução do serviço contratado. Os cabos de rede e os conectores igualmente foram empregados e aplicados diretamente na execução da infraestrutura de rede instalada no estabelecimento da Consulente.

4. Registra que não houve emissão de Nota Fiscal Eletrônica (NF-e), modelo 55, relativamente ao fornecimento do “switch”, dos cabos de rede e dos conectores, dado que a empresa prestadora emitiu unicamente a Nota Fiscal de Serviço Eletrônica (NFS-e), consignando o item 1.07 (“suporte técnico em informática, inclusive instalação, configuração e manutenção de programas de computação e bancos de dados”) da lista de serviços anexa à Lei Complementar 116/2003. Na referida NFS-e foram cobrados conjuntamente: (i) os serviços executados; (ii) a instalação e a configuração; e (iii) os equipamentos e materiais empregados.

5. Informa que sua dúvida decorre da necessidade de correta identificação da natureza jurídica e tributária da operação realizada, especialmente diante da existência simultânea de: (i) prestação de serviços de instalação/configuração de rede; e (ii) fornecimento de equipamentos e materiais utilizados na execução.

6. A Consulente observa que o artigo 37, §1º, item 5, do Regulamento do ICMS do Estado de São Paulo (RICMS/2000) dispõe que integra a base de cálculo do imposto a importância cobrada a título de montagem e instalação, nas operações com máquina, aparelho, equipamento, conjunto industrial e outro produto, de qualquer natureza, quando o estabelecimento remetente ou outro do mesmo titular tenha assumido contratualmente a obrigação de entregá-lo montado para uso.

7. Segundo a Consulente, em interpretação preliminar, poder-se-ia concluir que operações envolvendo o fornecimento de equipamentos acompanhado de instalação sujeitam-se à incidência do ICMS, inclusive sobre os valores relativos à instalação e montagem. Todavia, no caso concreto, a Consulente possui dúvida quanto à efetiva aplicabilidade do referido dispositivo, considerando que: (i) o objeto principal da contratação aparenta ser a prestação de serviços de instalação e configuração de rede lógica; (ii) o fornecimento do “switch”, cabos e conectores aparenta possuir natureza acessória à execução do serviço contratado; (iii) não houve contratação autônoma de compra e venda mercantil dos equipamentos; e (iv) os equipamentos e materiais foram aplicados e integrados diretamente à infraestrutura executada pela própria prestadora.

8. Manifesta entendimento de que a operação aparenta possuir natureza predominantemente de prestação de serviços sujeita ao ISSQN, considerando que: (i) o núcleo econômico da contratação consistiu na instalação e configuração da infraestrutura de rede; (ii) os materiais e equipamentos aparentam ter sido fornecidos como meios necessários à execução do serviço; (iii) o “switch”, os cabos e os conectores foram instalados e integrados à infraestrutura pela própria prestadora; e (iv) não houve contratação autônoma de compra e venda mercantil dos equipamentos.

9. Diante do exposto, indaga a respeito da correta delimitação entre a prestação de serviços, sujeita exclusivamente ao ISSQN, e a operação mercantil, sujeita ao ICMS, questionando:

9.1. Nas operações descritas, em que há contratação de serviços de instalação e configuração de rede acompanhada do fornecimento de “switch”, cabos de rede e conectores, estaria toda a operação sujeita exclusivamente ao ISSQN?

9.2. Estaria correta a emissão exclusiva de Nota Fiscal de Serviço Eletrônica (NFS-e), contemplando conjuntamente: (i) mão de obra; (ii) instalação; (iii) configuração; e (iv) equipamentos e materiais aplicados.

9.3. Ou, alternativamente, o fornecimento do “switch”, cabos de rede e conectores caracteriza circulação de mercadorias sujeita ao ICMS, hipótese em que deveria ter sido emitida também a NF-e, modelo 55, relativamente às mercadorias fornecidas?

9.4. Quais critérios jurídicos e materiais devem ser observados para distinguir: (i) mercadorias meramente empregadas/incorporadas na prestação de serviço; e (ii) mercadorias sujeitas autonomamente à incidência do ICMS?

9.5. Para fins de incidência do ICMS, quais elementos devem ser considerados relevantes para caracterização de circulação mercantil nas operações mistas envolvendo prestação de serviços e fornecimento de materiais, tais como: (i) autonomia econômica dos bens fornecidos; (ii) destaque contratual dos equipamentos; (iii) segregação de valores; (iv) possibilidade de comercialização independente; (v) predominância da obrigação de dar ou da obrigação de fazer; (vi) atividade preponderante do prestador; (vii) forma de emissão documental; (viii) incorporação dos bens à execução do serviço.

10. Foi anexada a cópia eletrônica de “ordem de serviços” emitida pelo contratado.

11. Ressalte-se, inicialmente, que a consulta é um meio para que o contribuinte possa esclarecer dúvida pontual e específica sobre a interpretação e a consequente aplicação da legislação tributária ao caso concreto (artigo 510 do RICMS/2000). Dessa forma, esta resposta se aterá a dirimir as dúvidas da Consulente atinentes à situação fática por ela descrita.

12. Isso posto, observa-se que as dúvidas apresentadas se referem à delimitação da incidência do Imposto sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação (ICMS), de competência estadual, e do Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza (ISS), de competência municipal.

13. Nesse sentido, informamos que a Constituição Federal de 1988, em seu artigo 155, inciso II, atribui aos Estados e ao Distrito Federal a competência para instituir imposto sobre operações relativas à circulação de mercadorias e prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação. Por sua vez, o artigo 156, inciso III, atribui aos municípios a competência para instituir imposto sobre serviços de qualquer natureza, não compreendidos no artigo 155, inciso II, definidos em lei complementar.

14. Assim, para que determinada atividade seja submetida à incidência do ISS, devem estar presentes, cumulativamente, os seguintes requisitos: (i) o serviço não pode estar compreendido no campo de incidência do ICMS; e (ii) o serviço deve estar previsto em lei complementar.

15. Nesse contexto, observa-se que a Lei Complementar 116/2003 estabelece que o ISS tem como fato gerador a prestação de serviços constantes de sua lista anexa. No entanto, há de se ressaltar que a lista anexa à Lei Complementar e sua aplicação sobre o fato concreto deve ser interpretada à luz da Constituição Federal, uma vez que, por óbvio, a legislação infraconstitucional não pode contrariar as disposições constitucionais.

16. Desse modo, uma atividade essencialmente comercial, ainda que fornecida em conjunto com a prestação de serviço constante da lista anexa à Lei Complementar nº 116/2003, não pode ser considerada como uma prestação de serviço tributável por ISS. Isso porque considerar uma atividade econômica essencialmente comercial como inserida no campo de competência municipal representaria um desvirtuamento do próprio texto constitucional, que expressamente insere a circulação de mercadoria no campo de competência estadual (ICMS).

17. Nesse prisma, para solucionar conflitos de competência tributária envolvendo a incidência de ICMS ou ISS quando o fornecimento de mercadoria ocorre em conjunto com prestação de serviço constante da lista anexa à Lei Complementar nº 116/2003, conforme amparado por jurisprudência dos tribunais superiores, um dos critérios utilizados envolve a análise da preponderância entre o dar e o fazer. Assim, nos casos em que há a preponderância da obrigação de dar, a atividade imaterial prestada seria meramente acessória à obrigação de dar. Já para os casos em que há a preponderância do fazer, as mercadorias fornecidas são, na verdade, meros insumos utilizados para a consecução da atividade-fim do serviço.

18. Tratando-se de negócio jurídico de compra e venda, em que a obrigação assumida é a de dar uma mercadoria, ainda que tenha sido pactuada a obrigação de entregar instalada essa mercadoria, esta obrigação de instalação se mostra acessória ao real objeto contratual de compra e venda. Trata-se, assim, de efetiva operação de circulação de mercadoria, integralmente sujeita ao ICMS.

19. Observa-se que nos termos do artigo 37, § 1º, item 5, do RICMS/2000, as importâncias cobradas a título de montagem e instalação no fornecimento de máquinas, aparelhos, equipamentos, conjunto industrial e outros produtos, integram a respectiva base de cálculo do imposto estadual quando o remetente “assumir contratualmente a obrigação de entregá-los montados para uso”.

20. Ante o exposto, não se vislumbra, na situação fática descrita e na “ordem de serviços” anexada, preponderância da obrigação de fazer sobre a obrigação de dar. Dessa maneira, conclui-se que na aquisição, pela Consulente, do “switch”, cabos de rede e conectores com sua correspondente instalação, há fornecimento de mercadoria com instalação.

21. Nessa esteira, recorda-se que, ainda que as partes tenham liberdade e autonomia para pactuar suas disposições contratuais, ao Direito Tributário não importa o nomen iuris contratual, mas sim o substrato econômico, ou seja, o fato econômico subjacente ao contrato. Isso é, os tributos não incidem, ipsis litteris, sobre o contrato tal como acordado (mera qualificação jurídica dada pelas partes), mas, sim, sobre a materialidade do fato econômico subjacente ao contrato e efetivamente praticado.

22. No caso em tela, o fornecedor se compromete a disponibilizar os equipamentos instalados, ou seja, trata-se de situação única e sem desmembramentos, na qual a ausência de documento “escrito” não se sobrepõe à materialidade da relação negocial de venda e da obrigação assumida pelo fornecedor perante a Consulente de instalar e montar os equipamentos por ele vendidos.

23. Tratando-se, portanto, de operação de fornecimento de mercadoria, deve ser emitida a correspondente Nota Fiscal Eletrônica – NF-e, modelo 55, antes de iniciada a saída da mercadoria (artigo 125, inciso I c/c artigo 212-O ambos do RICMS/2000).

24. Nesses termos, consideram-se dirimidas as dúvidas da Consulente.