1. A Consulente, optante pelo regime tributário do Simples Nacional e cuja atividade principal registrada no Cadastro de Contribuintes no Estado de São Paulo – CADESP – é o comércio por atacado de peças e acessórios novos para veículos automotores (CNAE 45.30-7/01), realiza sucinta consulta, solicitando a correta aplicação do regime de substituição tributária em operações realizadas por empresa optante pelo Simples Nacional na condição de substituída.

2. Cita a Resposta à Consulta Tributária 24.636/2021 e indaga se o entendimento de que as empresas do Simples Nacional, ao remeterem mercadoria sujeita ao regime de substituição tributária destinada a consumidor final não contribuinte situado em outro Estado, devem emitir Nota Fiscal com o CFOP 6.108 e o CSOSN 500 (ICMS cobrado anteriormente por substituição tributária) e não devem recolher o ICMS no DAS, uma vez que o imposto já foi retido na etapa anterior, permanece integralmente vigente e aplicável à sua operação.

3. Por fim, indica a Resposta à Consulta Tributária 17.482/2018, bem como indica o CFOP 5.106/6.106, alegando tratar-se de “venda de mercadoria adquirida ou recebida de terceiros em operação com mercadoria sujeita ao regime de substituição tributária, na condição de contribuinte substituído”, e questiona se o entendimento exposto na referida resposta se aplica integralmente à empresa optante pelo Simples Nacional na condição de substituída, permitindo a utilização do CSOSN 500 e, consequentemente, a exclusão da parcela do ICMS na apuração do DAS-Simples Nacional.

4. Preliminarmente, observa-se que a Consulente não apresentou, tampouco detalhou, a situação fática objeto de questionamento, mas apenas citou algumas Respostas a Consultas e questionou se os entendimentos nelas exarados estão vigentes.

4.1. Além disso, nota-se que há uma certa confusão acerca do segundo questionamento.

4.1.1. Isso porque, primeiramente, foi indicado o CFOP 5.106/6.106, sendo mencionado tratar-se de “venda de mercadoria adquirida ou recebida de terceiros em operação com mercadoria sujeita ao regime de substituição tributária, na condição de contribuinte substituído”. De acordo com o Anexo II do Convênio S/N de 1970, o CFOP 5.106/6.106 refere-se a “venda de mercadoria adquirida ou recebida de terceiros, que não deva por ele transitar”.

4.1.2. Ademais, questiona-se sobre a utilização do CSOSN 500 e sobre exclusão da parcela do ICMS na apuração do DAS de estabelecimento substituído optante pelo Simples Nacional, sendo que a Resposta à Consulta Tributária 17.482/2018 em nada menciona sobre a utilização do CSOSN 500 ou sobre a exclusão da parcela do ICMS na apuração do DAS.

4.1.3. Em continuidade, a Resposta à Consulta Tributária 17.482/2018 dispõe sobre a hipótese de saída de mercadoria depositada em armazém geral com destino a outro estabelecimento ou a consumidor final, sendo o depositante substituto tributário. Diversamente, a Consulente afirma que seus questionamentos são relacionados com situações em que a empresa optante pelo Simples Nacional esteja na condição de substituída tributária.

4.2. Dadas as incongruências acima arroladas, a ausência de detalhamento da situação fática e a falta de clareza nas dúvidas, diante da obscuridade, o segundo questionamento resta prejudicado.

4.3. Não obstante, a primeira indagação será respondida em tese, seguindo a hipótese delineada na Resposta à Consulta Tributária 24.636/2021.

5. Posto isso, cabe esclarecer que a presente resposta à consulta partirá das premissas de que: (i) a mercadoria adquirida encontra-se efetivamente arrolada por sua descrição e classificação fiscal em algum Anexo da Portaria CAT 68/2019; (ii) a mercadoria adquirida já vem com o ICMS retido por substituição tributária; e (iii) a posterior revenda dessa mercadoria tem como destino consumidor final não contribuinte localizado em outro Estado.

6. Feitas as considerações acima, há que se esclarecer que a Emenda Constitucional (EC) 87/2015, alterando os incisos VII e VIII, do § 2º do artigo 155 da Constituição Federal, autorizou que "nas operações e prestações que destinem bens e serviços a consumidor final, contribuinte ou não do imposto, localizado em outro Estado, adotar-se-á a alíquota interestadual e caberá ao Estado de localização do destinatário o imposto correspondente à diferença entre a alíquota interna do Estado destinatário e a alíquota interestadual" (DIFAL).

7. Nesse ponto, para a implementação dessa EC, foi editado o Convênio ICMS-93/2015, que trata das operações e prestações que destinem bens e serviços a consumidor final não contribuinte do ICMS, localizado em outra unidade federada. A cláusula nona desse Convênio ICMS 93/2015 determinou que suas disposições se aplicariam normalmente às empresas optantes do Simples Nacional.

8. Porém, em face da concessão de medida cautelar na ADI 5.464, o STF suspendeu a eficácia dessa cláusula nona (obrigatoriedade de recolhimento do DIFAL pelas empresas optantes do Simples Nacional que destinem bens e mercadorias a consumidor final não contribuinte localizado em outra unidade federada). Nesse contexto, conforme esclarece o Comunicado CAT-08/2016, em face da concessão de medida cautelar ADI 5.464, a eficácia dessa cláusula encontrava-se suspensa até que o mérito dessa ação fosse definitivamente julgado.

9. Então, tendo sido declarada a inconstitucionalidade da cláusula nona do Convênio ICMS 93/2015, por Decisão proferida pelo STF no julgamento da ADI 5469, não há obrigatoriedade, de acordo com a legislação vigente, de a empresa optante pelo Simples Nacional recolher, em operação interestadual, o DIFAL referente às operações e prestações que destinem bens e serviços a consumidor final nele localizado.

10. Nesse ponto, esclareça-se que a Lei Complementar 190/2022 e o Convênio ICMS 236/2021 (que revogou o Convênio ICMS 93/2015), ainda que disponham sobre operações e prestações que destinem mercadorias, bens e serviços a consumidor final não contribuinte do ICMS, localizado em outra unidade federada, não preveem expressamente o recolhimento do DIFAL pelo contribuinte optante do Simples Nacional relativamente a essas operações.

11. Sendo assim, por força da referida decisão de inconstitucionalidade da cláusula nona do Convênio ICMS 93/2015 pelo STF, no caso de mercadoria cujo imposto tenha sido recolhido antecipadamente por substituição tributária, quando o contribuinte paulista substituído optante do Simples Nacional realizar a remessa dessa mercadoria com destino a consumidor final não contribuinte localizado em outro Estado, devem ser mantidos os procedimentos utilizados, por esses contribuintes, antes da implementação do Convênio ICMS 93/2015, ficando desobrigados de recolher a parcela do imposto correspondente à diferença entre a alíquota interna e a alíquota interestadual (DIFAL) que cabe ao Estado de São Paulo.

12. Com efeito, nessa hipótese, conforme esclarece o Comunicado CAT-08/2016:

“1 - Os contribuintes optantes pelo Simples Nacional que realizarem operações e prestações interestaduais que destinem bens e serviços a consumidor final não contribuinte do ICMS ficam desobrigados de recolher a parcela do imposto correspondente à diferença entre a alíquota interna e a alíquota interestadual que cabe ao Estado de São Paulo em relação aos fatos geradores ocorridos a partir de 18-02-2016.

[...]

6 - As saídas realizadas a partir de 18-02-2016 por contribuintes optantes pelo Simples Nacional destinadas a consumidor final não contribuinte localizado em outra unidade federada não ensejarão o ressarcimento do imposto retido a que se refere o inciso IV do artigo 269 do Regulamento do ICMS.”

13. Desse modo, considerando que o imposto incidente na saída das mercadorias submetidas ao regime de substituição tributária já se encontraria satisfeito, por ter sido recolhido anteriormente, informamos que a emissão da Nota Fiscal Eletrônica (NF-e) deve ser realizada como substituído tributário, ou seja, sem o destaque do imposto, com a indicação "Imposto Recolhido por Substituição – Artigo.......do RICMS", com base no artigo 274 do RICMS/2000.

14. Nesse aspecto, cabe ressalvar que, nos termos dos §§ 1º e 8º do artigo 25 da Resolução CGSN 140/2018, na revenda de mercadorias sujeitas ao regime de substituição tributária, cujo ICMS foi recolhido antecipadamente, a Consulente, optante pelo Simples Nacional, deverá segregar as receitas correspondentes a essas operações, “como ‘sujeita à substituição tributária ou ao recolhimento antecipado do ICMS’, quando então será desconsiderado, no cálculo do valor devido no âmbito do Simples Nacional, o percentual do ICMS”.

15. O CFOP a ser utilizado na Nota Fiscal Eletrônica – NF-e é o 6.108 (“Venda de mercadoria adquirida ou recebida de terceiros, destinada a não contribuinte”) e o CSOSN (Código de Situação da Operação no Simples Nacional) é o 500 “ICMS cobrado anteriormente por substituição tributária (substituído) ou por antecipação”, previsto no Anexo III-A do Convênio S/N de 1970 (conforme previsto na cláusula terceira, § 5º, do Ajuste SINIEF 07/2005).