Novo Ato

RESPOSTA À CONSULTA TRIBUTÁRIA 3853/2014, de 08 de Dezembro de 2014.

Disponibilizado no site da SEFAZ em 23/09/2016.

Relato

1. A Consulente, que relata ser “empresa estrangeira de transporte aéreo de cargas” autorizada a funcionar no Brasil desde 1989 por meio de decreto federal e inscrita no Cadastro de Contribuintes deste Estado, informa que, em seu entendimento, não se caracteriza como “prestador de serviços/transportadora no território brasileiro, apenas realizando a extensão do transporte aéreo, com as entregas de encomendas internacionais efetuadas na porta do encomendante, jamais abrindo possibilidade para o transporte doméstico”. Ressalta ainda que “a via utilizada é sempre a do transporte internacional, com as encomendas acompanhadas de AWB (conhecimento de transporte aéreo)”.

2. Citando a Portaria CAT-102/2013, que trata da emissão do Manifesto Eletrônico de Documentos Fiscais - MDF-e e do Documento Auxiliar do Manifesto Eletrônico de Documentos Fiscais - DAMDFE, e o Ajuste SINIEF 21/2010, informa que recebeu aviso oficial desta Secretaria da Fazenda (aviso IC/A/OAC), agora em 2014, sobre a obrigatoriedade de emissão de MDF-e, e julgando “não fazer parte da lista dos obrigados a emissão do MDF-e”, solicita ratificação de seu posicionamento.

Em reforço, a Consulente anexou à petição o que entende ser “resposta positiva desta Secretaria” a seu pedido de retificação de aviso IC/A/OAC, anteriormente recebido (2013), também sobre obrigatoriedade de emissão de CT-e.

Interpretação

3. Em primeiro lugar, tendo em vista que a Consulente, apesar de estar inscrita no Cadastro de Contribuintes de São Paulo, entende não ser “prestador de serviços/transportadora no território Brasileiro”, apenas “realizando a extensão do transporte aéreo, com as entregas de encomendas internacionais efetuadas na porta do encomendante”, cabe esclarecer alguns pontos a respeito da prestação de serviço de transporte:

3.1. O prestador do serviço de transporte é aquele que assume a responsabilidade pela movimentação da carga da pessoa com a qual contrata, desde o recebimento até a efetiva entrega, podendo, para tanto, utilizar os seus próprios meios ou os serviços de transportadora de terceiros.

3.2. Entende-se por meios próprios a utilização de veículos que estão em posse da empresa transportadora para que consiga realizar, por si ou por seu preposto (funcionário/motorista), a prestação de serviço de transporte para a qual foi contratada.

3.3. Por outro lado, a contratação da prestação de serviço de transporte de terceiro caracteriza-se quando esse terceiro contratado, por si ou por seu preposto (funcionário/motorista), se mantiver na posse direta da correspondente mercadoria (encomenda/carga), conservando-a durante a execução do contrato de transporte. Nesse caso, a posse da carga passa, transitoriamente, ao terceiro contratado que, nesse período, responde pelo risco envolvido no transporte perante o transportador que o contratou.

4. Dessa forma, esclarecemos que, ainda que contrate terceiros para efetuar a parte final do transporte da mercadoria (bem ou encomenda) até endereço do destinatário, a Consulente, por se responsabilizar pela movimentação dessa “carga” desde o remetente até a entrega no destinatário em território paulista, caracteriza-se como prestadora de serviço de transporte, estando equivocado o seu entendimento em sentido contrário.

5. Isso posto e considerando que para realizar a entrega da encomenda ao destinatário seja necessário a utilização de outro meio de transporte além do aéreo (em regra, o rodoviário partindo do aeroporto), esclarecemos que tal prestação de serviço se caracteriza como transporte multimodal de cargas, que é internacional “quando o ponto de embarque ou de destino estiver situado fora do território nacional" (artigo 2º, parágrafo único, II, da Lei federal nº 9.611/98).

5.1. A prestação de serviço aqui em estudo, sendo internacional, como parece ser o caso (transporte “porta a porta” realizado por um mesmo transportador com início no exterior e fim em destinatário do território paulista, admitindo-se o transbordo conforme estabelecido no artigo 36, § 3º, “3”, do RICMS/2000), encontra-se fora do campo de incidência do ICMS, eis que o tributo incide exclusivamente sobre as prestações de natureza intermunicipal e interestadual (artigo 155, II, da Constituição Federal de 1988).

5.2. Não havendo, pois, a incidência do ICMS nessa prestação, e como ela se inicia no exterior, consequentemente não há que se falar em emissão de Conhecimento de Transporte Rodoviário de Cargas – CTRC para acobertar o trecho terrestre, uma vez que o artigo 152 do RICMS/2000, por seu caput, prevê a emissão desse documento fiscal “antes do início da prestação do serviço por transportador, sempre que executar serviço de transporte rodoviário interestadual ou intermunicipal de carga”. Ademais, é vedada a emissão de documento fiscal que não corresponda a uma efetiva prestação de serviço, exceto se expressamente prevista na legislação do Imposto sobre Produtos Industrializados ou do Imposto de Circulação de Mercadorias e de Prestação de Serviços (artigo 204 do RICMS/2000).

6. Corrobora tal conclusão o estabelecido no caput do artigo 1º do Anexo XV do RICMS/2000, que trata do transporte de mercadoria decorrente de encomenda aérea internacional por empresa de “courier” ou a ela equiparada, transcrito abaixo:

“Artigo 1º - A mercadoria ou bem contidos em encomenda aérea internacional transportada por empresa de ‘courier’ ou a ela equiparada, até sua entrega ao destinatário paulista, serão acompanhados, no seu transporte, do Conhecimento de Transporte Aéreo Internacional (AWB), da fatura comercial e, quando devido o imposto, da Guia Nacional de Recolhimento de Tributos Estaduais - GNRE ou, em caso de não-sujeição ao pagamento do imposto, pela guia de exoneração do ICMS, que poderá, quando exigida, ser providenciada pela empresa de "courier" na repartição fiscal competente (Convênio ICMS-59/95, com a cláusula terceira, § 3º, na redação do Convênio ICMS-106/95, cláusula terceira, e com a cláusula quarta, parágrafo único, acrescentado pelo Convênio ICMS-38/96, cláusula primeira).”

6.1. Portanto, as encomendas transportadas pela Consulente devem ser acompanhadas do Conhecimento de Transporte Aéreo Internacional (AWB), além dos outros documentos citados, ao longo de todo o trajeto até a entrega ao destinatário, no Estado de São Paulo.

6.2. Firme-se, neste ponto, que a contratação de serviços de terceiros na parte terrestre do trajeto caracteriza o redespacho multimodal e que, a cada prestação contratada que tiver início e fim em território nacional (não obstante a prestação internacional, visto se tratar de prestações autônomas), haverá a incidência do ICMS, desde que intermunicipal ou interestadual, pela ocorrência do fato gerador determinado em lei, devendo ser acobertada pela emissão do respectivo Conhecimento de Transporte Rodoviário de Cargas – CTRC efetuada pelo transportador contratado, com o devido destaque do ICMS e os dados possíveis de serem levantados (artigos 4º, II, e 152 do RICMS/2000), com base no Conhecimento de Transporte Aéreo Internacional (AWB – Airway Bill).

7. Dessa forma, verificado que a Consulente, ao realizar a prestação de serviço de transporte multimodal de carga de natureza internacional, com início no exterior e fim em destinatário no Estado de São Paulo, não deve emitir o Conhecimento Aéreo, mod. 10, nem o Conhecimento de Transporte Rodoviário de Cargas, mod. 8, concluímos que, relativamente a esse tipo de prestação de serviço de transporte, está afastada a obrigatoriedade de emissão tanto do CT-e, que deveria ser emitido em substituição a esses dois documentos fiscais (CA e CTRC), como também do Manifesto Eletrônico de Documentos Fiscais - MDF-e, modelo 58, que, entre outras hipóteses, deve ser emitido pelo “contribuinte emitente de Conhecimento de Transporte Eletrônico - CT-e, modelo 57, no transporte interestadual e intermunicipal de cargas fracionadas, assim entendida a que corresponde a mais de um CT-e” (artigos 2º e 3º da Portaria CAT-102/2013).

8. Portanto, na hipótese de a Consulente realizar única e exclusivamente tal tipo de transporte em território paulista, está desobrigada da emissão desses dois documentos fiscais eletrônicos (CT-e e MDF-e).

9. No entanto, caso realize também o trajeto oposto, com início em remetente no território paulista e fim em outro país, informamos que, por coerência ao princípio da territorialidade, devem ser observadas as regras estabelecidas pelo Estado de São Paulo, que é o ente tributante de início da prestação, mesmo que essa prestação de serviço seja internacional (“porta a porta”) e, portanto, fora do campo de incidência do ICMS (conforme já explicado no item 5.1 desta resposta).

10. Esclareça-se, neste ponto, que a Consulente, ao prestar serviço de transporte intermunicipal, interestadual ou internacional, utilizando, para isso, duas ou mais modalidades de transporte, caracteriza-se como Operador de Transporte Multimodal (OTM) (ainda que se utilize de terceiros para realizar parte ou até mesmo todo o trajeto).

11. Assim, em obediência ao disposto no artigo 163-B do RICMS/2000, a Consulente deve emitir o Conhecimento de Transporte Multimodal de Cargas - CTMC, modelo 26, antes do início da prestação de serviço de transporte internacional, sem prejuízo também da emissão do respectivo Conhecimento de Transporte relativo ao trecho terrestre, caso a prestação seja realizada por terceiro contratado pela Consulente (redespacho), seguindo, ambos, as demais regras estabelecidas pelos artigos 163-A a 163-D do RICMS/2000, naquilo que lhes for pertinente.

12. Por consequência, a Consulente estaria obrigada à emissão do CT-e em substituição ao CTMC a partir de 03/11/2014 (artigo 7º, VII, da Portaria CAT-55/2009, na redação dada pela Portaria CAT-21/2014), devendo ter emitido o CTMC até o dia anterior.

12.1. É conveniente informar que o artigo 13-A da Portaria CAT-55/2009 estabelece que o OTM deve emitir o CT-e correspondente ao transporte multimodal do trajeto como um todo, sem prejuízo da emissão do documento fiscal correspondente a cada trecho, inclusive em relação ao trecho que o OTM realize por seus próprios meios (tal CT-e deve ser emitido pelo OTM para fins de controle do trecho que realiza, sem débito do imposto e consignando seu próprio nome como tomador do serviço - § 2º do artigo 13-A da Portaria CAT-55/2009). Observe-se que essa última obrigatoriedade não existia para o OTM quando ele emitia o CTMC para acobertar o trajeto inteiro.

12.2. Assim, o transportador responsável por cada trecho (seja o OTM ou aquele por ele contratado) deve emitir o documento fiscal referente ao trecho de transporte que realizar, constando nele a vinculação de sua prestação de serviço ao do transporte multimodal, que se dá com a aposição, no CT-e, das informações: “serviço vinculado a Multimodal”, no campo “Tipo de Serviço”, e a chave de acesso do CT-e emitido em substituição ao CTMC.

13. Finalmente, no tocante à obrigatoriedade de emissão do Manifesto Eletrônico de Documentos Fiscais - MDF-e, modelo 58, dessa última situação (vide itens 9, 10 e 12), assim estabelecem os artigos 2º e 3º da Portaria CAT-102/2013:

“Artigo 2º - O MDF-e deverá ser emitido (Ajuste SINIEF-21/10, cláusula terceira):

I - por contribuinte:

a) emitente de Conhecimento de Transporte Eletrônico - CT-e, modelo 57, no transporte interestadual e intermunicipal de cargas fracionadas, assim entendida a que corresponde a mais de um CT-e;

(...)

II - também quando ocorrer qualquer alteração durante o percurso relativamente às mercadorias ou ao transporte, tais como transbordo, redespacho, subcontratação, substituição do veículo, do motorista ou de contêiner, inclusão de novas mercadorias ou documentos fiscais e retenção imprevista de parte da carga transportada, sem prejuízo do disposto no inciso I.

§ 1º - Na hipótese de a carga transportada ser destinada a mais de uma unidade federada, deverão ser emitidos tantos MDF-e distintos quantas forem as unidades federadas de descarregamento, agregando, por MDF-e, os documentos destinados a cada uma delas. (Parágrafo único passou a denominar-se § 1º de acordo com a Portaria CAT-67/14, de 23-05-2014; DOE 24-05-2014)

§ 2º - Nos casos de subcontratação, o MDF-e deverá ser emitido exclusivamente pelo transportador responsável pelo gerenciamento deste serviço, assim entendido aquele que detenha as informações do veículo, da carga e sua documentação, do motorista e da logística do transporte. (Parágrafo acrescentado pela Portaria CAT-67/14, de 23-05-2014; DOE 24-05-2014).”

“Artigo 3º - Os contribuintes deverão emitir Manifesto Eletrônico de Documentos Fiscais - MDF-e, modelo 58, conforme o cronograma previsto nos parágrafos a seguir (Ajuste SINIEF 21-10, cláusula décima sétima).

§ 1º - Na hipótese de contribuintes emitentes do CT-e, a partir de: (Redação dada ao paágrafo pela Portaria CAT-08/14, de 16-01-2014; DOE 17-01-2014)

1 - 2 de janeiro de 2014, quando prestarem serviço de transporte interestadual nos modais:

a) rodoviário, e estiverem relacionados no Anexo Único da Portaria CAT- 55/09, de 19-03-2009;

b) aéreo;

c) ferroviário;

2 - 01-07-2014, quando prestarem serviço de transporte interestadual nos modais:

a) rodoviário, não estiverem relacionados no Anexo Único da Portaria CAT- 55/09, de 19-03-2009, e não forem optantes pelo regime do Simples Nacional;

b) aquaviário;

3 - 01-10-2014, quando prestarem serviço de transporte:

a) interestadual rodoviário, não estiverem relacionados no Anexo Único da Portaria CAT- 55/09, de 19-03-2009, e forem optantes pelo regime do Simples Nacional;

b) intermunicipal.”

Pela leitura desses dispositivos, vemos que é obrigatória a emissão de MDF-e, entre outras hipóteses, pelo “contribuinte emitente de Conhecimento de Transporte Eletrônico - CT-e, modelo 57, no transporte interestadual e intermunicipal de cargas fracionadas, assim entendida a que corresponde a mais de um CT-e” ou na ocorrência “de qualquer alteração durante o percurso relativamente às mercadorias ou ao transporte, tais como transbordo, redespacho, subcontratação, substituição do veículo, do motorista ou de contêiner, inclusão de novas mercadorias ou documentos fiscais e retenção imprevista de parte da carga transportada”.

14. Assim, concluímos que cabe à Consulente, com base nas explicações contidas nesta resposta acerca das obrigações acessórias relativas às prestações de serviço de transporte que realiza, verificar, dos dispositivos acima transcritos, quais se aplicam ao seu caso, a fim de estabelecer se está obrigada à emissão do MDF-e e caso esteja, a obrigação de emiti-lo teve início na mesma data de início da obrigatoriedade de emissão do CT-e – 03/11/2014, por ser posterior às datas elencadas no § 1º do artigo 3º da Portaria CAT-102/2013.

15. Vale lembrar que, por se tratar de prestação de serviço de transporte internacional, tanto a Consulente como a transportadora subcontratada ou redespachada deverão ainda, conforme as regras cabíveis, emitir eventuais documentos de transporte internacional previstos nas normas aduaneiras e acordos que o Brasil mantenha com os países envolvidos na prestação (Lei federal 9.611/1998, artigos 4º e 6º a 10).

16. Por último, como a Consulente vem procedendo de maneira diversa, deverá dirigir-se ao Posto Fiscal a que se vinculam suas atividades para sanar as irregularidades, valendo-se da denúncia espontânea prevista no artigo 529 do RICMS/2000.

A Resposta à Consulta Tributária aproveita ao consulente nos termos da legislação vigente. Deve-se atentar para eventuais alterações da legislação tributária.