7. Inicialmente, quanto à base de cálculo do imposto, para os fins de substituição tributária, lembramos que o § 2º da cláusula terceira do Protocolo ICMS-28/2009 determina que na hipótese de a “ALQ intra” ser inferior (ou igual) à “ALQ inter”, deve ser aplicada a “MVA – ST original”, e não a “MVA – Ajustada” prevista no § 1º.

8. Assim, considerando que “ALQ intra” é a alíquota interna ou o percentual de carga tributária efetiva, quando este for inferior à alíquota interna, do Estado de destino da mercadoria, praticada pelo contribuinte substituto da unidade federada de destino, nas operações com as mesmas mercadorias listadas no Anexo Único - inciso III do § 1º da cláusula terceira do Protocolo em questão - , e que, no caso das mercadorias elencadas no artigo 39 do Anexo II do RICMS/2000, a base de cálculo do imposto incidente nas saídas internas realizadas pelo estabelecimento fabricante ou atacadista (substituto tributário) é reduzida de forma que a carga tributária corresponda ao percentual de 12%, temos que, nesse caso, a “ALQ intra” será igual à “ALQ inter”.

9. Dessa forma, na saída do estabelecimento da Consulente, de produtos listados no Anexo Único do Protocolo ICMS-28/2009, no § 1º do artigo 313-W do RICMS/2000 e no artigo 39 do Anexo II do RICMS/2000 (caso do produto “presunto”, classificado na posição 1602 da NBM/SH), a base de cálculo do imposto a ser retido por substituição tributária deve ser o preço por ela praticado, incluídos os valores correspondentes a frete, seguro, impostos, contribuições e outros encargos transferíveis ou cobrados do destinatário, ainda que por terceiros, adicionado da parcela resultante da aplicação, sobre o referido montante, da margem de valor agregado prevista na legislação deste Estado para suas operações internas (“MVA – ST original”), lembrando que:

9.1. Atualmente, a Portaria CAT-106/2013 estabelece a base de cálculo na saída de produtos da indústria alimentícia arrolados no § 1º do artigo 313-W do RICMS/2000. Para os produtos mencionados no relato pela Consulente, os IVA-ST’s aplicáveis são os seguintes (Anexo Único da referida Portaria CAT):

IX - PRODUTOS À BASE DE CARNE E PEIXE

9.2. As Portarias que estabelecem bases de cálculo para fins de retenção e pagamento do imposto relativo às saídas subsequentes de mercadorias sujeitas ao regime jurídico da substituição tributária são constantemente atualizadas, uma vez que o IVA-ST aplicável é calculado pela Secretaria da Fazenda com base na média ponderada dos preços a consumidor final usualmente praticados no mercado, conforme previsto no artigo 43 do RICMS/2000, de modo que a Consulente deve atentar para eventuais alterações relativamente ao “MVA – ST original” aplicável aos produtos que destina a contribuintes situados em território paulista.

10. Nesse caso, exemplificando uma operação no valor de R$100,00, a base de cálculo da substituição tributária seria calculada através da seguinte fórmula:

Base de Cálculo da Substituição Tributária = Valor da operação + MVA-Original

Portanto:

Base de Cálculo da Substituição Tributária = R$ 100 + 37,01% = R$ 137,01

11. Quanto ao imposto a ser retido por substituição tributária (ICMS-ST), de acordo com a cláusula quarta do Protocolo ICMS-28/2009, “o imposto a ser retido pelo sujeito passivo por substituição deve ser calculado mediante a aplicação da alíquota vigente para as operações internas a consumidor final na unidade federada de destino sobre a base de cálculo prevista neste protocolo, deduzindo-se, do valor obtido, o imposto devido pela operação própria do remetente, desde que corretamente destacado no documento fiscal.”

12. A esse respeito, registramos que a redução da base de cálculo prevista no artigo 39 do Anexo II do RICMS/2000 é aplicável somente às saídas internas dos estabelecimentos fabricante e atacadista, não abrangendo a saída interna do varejista. Desse modo, se essa redução fosse considerada no cálculo do imposto a ser retido pelo sujeito passivo por substituição tributária, que engloba a saída do varejista, a arrecadação deste Estado seria menor do que se não houvesse a substituição tributária, sendo assim, no cálculo do imposto a ser retido por substituição tributária, a Consulente deve considerar como alíquota interna o percentual de 18%.

13. O valor do ICMS a ser retido por Substituição Tributária, utilizando o mesmo exemplo do item 10 acima, seria obtido através da seguinte fórmula:

Cálculo do ICMS ST = Base de Cálculo da Substituição Tributária x Alíquota interna – ICMS Operação própria

Portanto:

Cálculo do ICMS ST = R$ 137,01 x 18% - R$ 12,00

Cálculo do ICMS ST = R$ 24,66 - R$ 12,00

Cálculo do ICMS ST = R$ 12,66

14. Observe-se, por outro lado que a redução da base de cálculo do ICMS prevista artigo 3º do Anexo II do RICMS/2000, a qual é aplicável às operações internas com os produtos ali indicados, desde que respeitadas as condições do benefício prevista no § 1° do mesmo dispositivo, abrange toda a cadeia de comercialização neste Estado, entretanto, seu § 2º determina que “não se exigirá o estorno do crédito do imposto relativo à entrada de mercadoria, bem como à correspondente prestação de serviço de transporte, quando destinar-se a integração ou consumo em processo de industrialização das mercadorias indicadas nos incisos I a XV, XXII e XXIII.”

15. Logo, quando a Consulente destinar a estabelecimento de contribuinte paulista, para revenda, produto arrolado no Anexo Único do Protocolo ICMS-28/2009, no § 1º do artigo 313-W do RICMS/2000 e no artigo 3º do Anexo II do RICMS/200 (caso do produto “linguiça”, classificado no código 1601.00.00 da NBM/SH), deverá:

15.1. aplicar a “MVA-ST Original” para obter a base de cálculo do imposto a ser retido por substituição tributária, conforme previsão do § 2º da cláusula terceira do referido Protocolo (“ALQ intra” inferior à “ALQ inter”);

15.2. considerar a redução da base de cálculo de forma que resulte na carga tributária de 7%, no cálculo do imposto a ser retido por substituição tributária;

15.3. deduzir, a título de imposto pago pela operação própria, valor proporcionalmente reduzido em 7/12 (sete doze avos), de modo que a tributação seja exatamente a mesma que teria ocorrido se tal operação não fosse sujeita à substituição tributária (hipótese em que haveria o estorno proporcional do crédito pelo adquirente paulista).

16. Relativamente à redução da base de cálculo do ICMS prevista no artigo 3º do Anexo II do RICMS/2000, tendo em vista que o citado benefício fiscal reduz a carga tributária para 7% (e não a alíquota), esclarecemos que nas operações internas com os produtos ali mencionados, não existe autorização legal para que essa carga final de 7% seja calculada diretamente sobre o valor total da operação, tal como se alíquota fosse, deve-se calcular, primeiramente, o percentual da redução:

Redução da Base de Cálculo = 100% - (Redução de Carga Tributária de 18% para 7%) = 100% - (7% / 18%) = 61,11%

16.1. Assim, teríamos a seguinte fórmula, aplicando-se o “IVA-ST” e considerando-se a redução da base de cálculo de forma que a carga tributária resulte no percentual de 7%:

Base de Cálculo da Substituição Tributária = (Valor da operação + IVA-ST) x (1 - Redução da Base de Cálculo)

Portanto:

Base de Cálculo da Substituição Tributária = (Valor da operação + 40,83%) x (100% - 61,11%).

No exemplo de uma operação no valor de R$ 100,00, após a redução da base de cálculo, teríamos:

Base de Cálculo da Substituição Tributária = (R$ 100 + 40,83%) x (38,89%)

Base de Cálculo da Substituição Tributária = R$ 54,76

17. Considerando, ainda, que o § 2º do artigo 3º do Anexo II do RICMS/2000 prevê o estorno do crédito do imposto relativo à entrada de mercadoria beneficiada com a redução da base de cálculo prevista no referido artigo, exceto quando a mercadoria destinar-se a integração ou consumo em processo de industrialização, e que o parágrafo único do artigo 60 do RICMS/2000 prevê que a anulação do crédito por parte do adquirente, na hipótese de redução da base de cálculo do ICMS, deve ser proporcional, no exemplo dado, o valor a ser descontado do ICMS-ST seria obtido através da seguinte fórmula:

Valor do ICMS Operação própria (a ser descontado do ICMS-ST) = (Base de Cálculo x Alíquota interestadual de 12%) x (Redução de Carga Tributária de 12% para 7%)

Valor do ICMS a ser descontado do ICMS-ST = (R$ 100 x 12%) x (7% / 12%)

Portanto:

Valor do ICMS a ser descontado do ICMS-ST = 12 x (58,333%) = R$ 7,00

17.1. O valor do ICMS a ser retido por Substituição Tributária seria obtido através da seguinte fórmula:

Cálculo do ICMS ST = (Base de Cálculo da Substituição Tributária x Alíquota interna de 18%) – Valor a ser descontado do ICMS-ST

Cálculo do ICMS ST = (R$ 54,76 x Alíquota interna de 18%) – R$ 7,00

Cálculo do ICMS ST = R$ 2,85

18. Lembramos, ainda, que o artigo 187 do RICMS/2000 determina que “quando o valor da base de cálculo for diverso do valor da operação ou prestação, o contribuinte mencionará essa circunstância no documento fiscal, indicando o dispositivo pertinente da legislação, bem como o valor sobre o qual tiver sido calculado o imposto”.”